Jak coś może być przychodem i jednocześnie nim nie być – czyli przykład hipokryzji fiskusa

O doniosłym znaczeniu sądowej kontroli decyzji administracyjnych przekonał się podatnik, który w 2010 r. zbył nieruchomość w ramach spłaty ciążącego na nim względem nabywcy zobowiązania. Fiskus uznał za słuszne obciążenie całej transakcji 19% podatkiem dochodowym, dopatrując się w niej podlegającego opodatkowaniu źródła przychodu. Jednak ten sam organ fiskusa w ramach tej samej transakcji nie uznał prawa podatnika do skorzystania z przysługującego mu zwolnienia podatkowego, bo zdaniem organu podatnik nie uzyskał żadnego … przychodu.

5 sierpnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił podatnikowi z tytułu dokonanej przez niego sprzedaży nieruchomości zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 9 268 zł. Trzy miesiące później, w listopadzie 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił tę decyzję wymiarową. Naczelnik Urzędu Skarbowego, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z 4 stycznia 2018 r. ustalił wysokość zobowiązania już w kwocie 84 614 zł.

Przedmiotem opodatkowania było zbycie przez podatnika nieruchomości, którego dokonał w listopadzie 2010 r. na rzecz swojego wierzyciela celem zwolnienia się z długu w wysokości 170 000 zł. Taka też kwota została określona jako cena w umowie sprzedaży, w której zawarto również, że wartość tej nieruchomości wynosi 200 000 zł. Powołany przez Urząd Skarbowy biegły doszacował jej wartość rynkową na kwotę 447 000 zł. Jako koszt uzyskania przychodu pomniejszający podstawę opodatkowania, Urząd zaliczył jedynie koszt sporządzenia aktu notarialnego w wysokości 1 664 zł. Za nieudokumentowany uznał natomiast główny wydatek, jakim była kwota 150 000 zł, którą podatnik zapłacił, kiedy nabywał przedmiotową nieruchomość w sierpniu 2010 r.

Zaniżenie w umowie ceny sprzedaży podatnik tłumaczył obciążającą nieruchomość hipoteką zwykłą w kwocie blisko 520 000 zł oraz kaucyjną w kwocie blisko 364 000 zł. Rozpatrujący skargę podatnika Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przyznał rację organowi podatkowemu, że czynnikami modyfikującymi cenę rynkową mogą być jedynie czynniki dotyczące stanu faktycznego rzeczy, jej strony fizycznej, a nie czynniki prawne.

Sąd podzielił również stanowisko organu, że podatnik nie udokumentował poniesienia wydatku w kwocie 150 000 zł na zakup przedmiotowej nieruchomości. Zadość wymogom właściwej dokumentacji nie czyni bowiem zapisanie tej kwoty w akcie notarialnym, nawet wraz z potwierdzeniem tego zapisu przez strony. Sąd zawarł wyjaśnienie tego stanowiska w przywołanym wyroku NSA z 10 czerwca 2016 r.: „Za udokumentowane koszty nabycia nieruchomości można uznać tylko wydatki faktycznie poniesione, a nie tylko przewidywalne; wydatkiem takim jest określona w akcie notarialnym cena nabycia nieruchomości, jednak pod warunkiem, że została zapłacona” (sygn. akt II FSK 1418/14). Dlatego też dla prawidłowego udokumentowania „zapłacenia” podatnik winien był przedstawić pokwitowanie zapłaty, wyciąg z rachunku bankowego czy też potwierdzenie przelewu.

WSA w Gdańsku uchylił jednak zaskarżoną decyzję fiskusa. Uznał za zasadny zarzut naruszenia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1991 nr 80, poz. 350, ze zm.). Fiskus odmówił bowiem podatnikowi prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, które pozwoliłoby mu zmniejszyć ciężar jego zobowiązania w podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzyskane ze sprzedaży środki w styczniu 2011 r. podatnik przeznaczył na zakup mieszkania.

Fiskus uznał, że pomimo iż czynność przeniesienia własności nieruchomości celem zwolnienia się z długu ma charakter odpłatny, to jednak podatnik nie uzyskał w jej wyniku konkretnej kwoty, którą mógłby przeznaczyć na cele mieszkaniowe. Cena zawarta w akcie notarialnym nie została bowiem wyrażona w pieniądzu. Podatnik nie uzyskał więc ze sprzedaży nieruchomości konkretnego przychodu, który mógłby wydatkować na cele mieszkaniowe i tym samym skorzystać ze zwolnienia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Przywołując głos orzecznictwa NSA w wyroku z 5 września 2008 r., sygn. akt II FSK 757/07, oraz SN w wyroku z 3 kwietnia 1998 r., sygn. akt III CKU 105/97, gdański sąd stwierdził, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby strony umowy dokonywały wzajemnych rozliczeń także poprzez potrącenie wierzytelności, cesję wierzytelności czy też zwolnienie z obowiązku jej zapłaty. Jak podsumował sąd: „…w wyniku zwolnienia z długu zmniejszyły się pasywa skarżącego poprzez to, iż nie był on zobowiązany do spłaty ciążącego na nim zobowiązania (środki te mógł przeznaczyć na inny cel). Nie można zatem twierdzić, że w wyniku zwolnienia z długu skarżący nie uzyskał żadnego przychodu” (sygn.akt I SA/Gd 683/18).

Niniejsza sprawa jest jednym z jaskrawych przykładów hipokryzji fiskusa. Domagając się od podatnika zapłaty daniny z tytułu dokonanej czynności na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odmawia mu się jednocześnie prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, które w zakresie tej samej czynności dopuszcza ta sama ustawa. Ustawa, która już w art. 1 stanowi, że przedmiotem jej regulacji jest opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, a w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), jako źródło przychodów definiuje odpłatne zbycie nieruchomości.

Mimo iż fiskus zgodził się z podatnikiem, że dokonana przez niego sprzedaż spełniła przesłankę „odpłatnego zbycia” i przysporzyła mu przychodu – co pozwoliło organowi naliczyć podatek – to już w sytuacji, gdy warunkowało to uzyskanie przez podatnika zwolnienia podatkowego, fiskus takiego przychodu się nie dopatrzył.

2018-12-06 Kancelaria Prawna Skarbiec