Korekta rozliczenia VAT zbywcy po zakupie przedsiębiorstwa

Polskie przepisy oraz ich wykładnia dokonywana przez organy podatkowe pozwalała na sukcesję uprawnień w bardzo wąskim zakresie. Przedsiębiorcy mogli dokonać korekty podatku wyłącznie w sytuacji, gdy nabyte towary lub usługi nie zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych, mimo że taki był pierwotny cel, lub też zostały wykorzystane do celów opodatkowanych, mimo że pierwotnie były nabyte do celów zwolnionych.

Takie wdrożenie przepisów dyrektywy było w ocenie NSA niezgodne z przepisami unijnymi i celem Dyrektywy. Już wcześniej NSA wypowiadał się krytycznie w temacie np. w wyrokach z 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1028/13 i z 8 października 2011 r., sygn. I FSK 1660/10.

Sprawa dotyczyła przedsiębiorcy, który w 2016 r. nabył dwie nieruchomości od spółki cywilnej. Organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia transakcji i zamiast opodatkowania jej VAT uznały, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, czyli transakcji nieopodatkowanej VAT, zgodnie z art. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji przedsiębiorca wystawił faktury korygujące, wykazując na nich brak podatku. W kolejnym kroku zwrócił się do organów podatkowych, jako następca prawny, który nabył przedsiębiorstwo z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku należnego. Do wniosku przedsiębiorca dołączył korekty deklaracji spółki cywilnej za odpowiednie miesiące 2016 r.

Fiskus odmówił podatnikowi zwrotu podatku i wskazał, że w jego ocenie przedsiębiorca nie może być następcą prawnym spółki cywilnej, w związku z czym nie ma prawa do korekty rozliczeń. Fiskus powołał się przy tym na przepisy Ordynacji podatkowej oraz ustawy o VAT.

Innego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który uznał stanowisko podatnika i wskazał, że ma on prawo do wystąpienia z wnioskiem o nadpłatę podatku należnego bezpośrednio na podstawie art. 19 dyrektywy VAT (Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.).

Przepis art. 19 dyrektywy VAT brzmi następująco: „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu”.

NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 2240/19, potwierdził stanowisko podatnika oraz utrzymał wyrok WSA, wskazując przy tym, że art. 19 unijnej dyrektywy VAT został nieprawidłowo wdrożony do polskiego porządku prawnego.

Przepis ten wymaga wyłączenia spod opodatkowania określonych czynności takich jak np. zbycie przedsiębiorstwa, ale także uznania nabywcy za następcę prawnego. W związku z powyższym państwa członkowskie nie mogą odmawiać podatnikowi prawa do skorzystania z przysługujących mu na podstawie dyrektywy VAT uprawnień.

W ocenie NSA skoro art. 19 dyrektywy VAT nie został prawidłowo wdrożony do polskiego porządku prawnego, to przedsiębiorca może powołać się bezpośrednio na przepisy dyrektywy VAT.

Dodatkowo NSA odniósł się do argumentów organów podatkowych dotyczących faktu, że art. 93 i następne Ordynacji podatkowej nie przewiduje sukcesji podatkowej w sytuacji nabycia spółki cywilnej, a przepisy ustawy o VAT przewidują wąskie ujęcie sukcesji, ograniczając ją tylko do podatku VAT naliczonego.

W ocenie NSA obie okoliczności, mimo że nie podlegają kwestionowaniu, nie mają znaczenia w niniejszej sprawie. Istotne jest to, że skoro Polska zdecydowała się na wyłączenie z przepisów ustawy o VAT transakcji nabycia przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 19 dyrektywy VAT powinna uznawać nabywcę jako następcę prawnego na gruncie VAT.

Możliwość powołania się bezpośrednio na przepisy dyrektywy była już potwierdzana przez NSA w innych postępowaniach i wyrokach (np. wyroki NSA z 28 października 2011 r., I FSK 1660/10 i z 29 maja 2014 r., I FSK 1027/13 i 1028/13). Stanowisko to było również potwierdzane przez ETS (wyrok ETS z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie 8/81, Ursula Becker).

Powyższa sprawa pokazuje, że dobrze jest, jeżeli podatnik zna polskie przepisy, orzecznictwo i stanowiska organów, jednak w niektórych przypadkach powinien dokładnie znać także dyrektywę i mieć świadomość, które przepisy są zaimplementowane prawidłowo, a które nie. Po wyroku NSA należy spodziewać się zmiany prawa w tym zakresie poprzez jego doprecyzowanie.

Autor: radca prawny Robert Nogacki – Twórca Kancelarii Prawnej Skarbiec