Neutralność podatku VAT

13 lutego 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który przychylił się do skargi jednej z gmin na interpretację indywidualną tego ministra. Gmina nie zgadzała się z odebraniem jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących poniesione przez nią wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące na budowę i utrzymanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (I FSK 2297/15).

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym do jej zadań należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty związanych z zaopatrzeniem w wodę, kanalizacją, usuwaniem i oczyszczaniem ścieków komunalnych, utrzymaniem czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1875, art. 7 ust. 1 pkt 3). Właśnie w celu realizacji tego zadania gmina dokonywała sukcesywnych zakupów towarów i usług dla rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Dodatkowo ponosiła – i w przyszłości również będzie ponosić – wydatki na bieżące jej utrzymanie. Administrowanie infrastrukturą powierzyła Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu (dalej „KZB”) i za jego pośrednictwem pobiera pożytki, m.in. opłaty za doprowadzanie wody i odprowadzanie ścieków. KZB odprowadza z tego tytułu należny podatek VAT.

Zdaniem gminy jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę oraz utrzymanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nie podlegało wątpliwości. Nim dokonała jednak odliczenia, w marcu 2015 r. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej o zakres przysługującego jej prawa, w tym o zasady dotyczące okresów rozliczeniowych dokonywania odliczeń w świetle art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221).

Minister Finansów stwierdził, że nabycie towarów i usług dla realizacji powierzonych gminie zadań, którym w tym przypadku była inwestycja sanitarna, nastąpiło z zamiarem ich wykorzystywania w zakresie niepodlegającym opodatkowaniu. W związku z tym gmina nie dokonywała nabycia z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (art. 15 ust. 2) – a skoro tak, to w świetle art. 15 ust. 1 tej ustawy nie spełniła przesłanki bycia podatnikiem VAT. Spełnia je natomiast KZB, samodzielnie świadcząc usługi stanowiące działalność gospodarczą opisaną w art. 15 ust. 2. Gminie nie przysługuje więc prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT, bo infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie służyła jej nigdy do prowadzenia działalności gospodarczej. Inaczej w przypadku KZB, któremu gmina infrastrukturę tę przekazała.

Zaskoczona taką interpretacją Ministra Finansów gmina wezwała go do usunięcia naruszenia prawa, ale ten podtrzymał swoje stanowisko. Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który przyznał rację gminie.

WSA stwierdził, że choć gmina oraz jej zakład budżetowy są odrębnymi podatnikami VAT, a więc zakupów towarów i usług generujących podatek naliczony dokonał jeden podmiot, a związanych z działalnością gospodarczą czynności opodatkowanych dokonuje inny, to nie oznacza to, że nastąpiło zerwanie istniejącego pomiędzy tymi działaniami związku. „W niniejszej sprawie więzi organizacyjno-prawne łączące gminę z jej zakładem budżetowym są tak silne i ścisłe, że na użytek rozliczenia podatku VAT naliczonego i należnego w związku z przedmiotową inwestycją, należy je traktować jak jeden organizm. Tylko przy takiej konstrukcji technicznoprawnej możliwa jest pełna realizacja zasady neutralności podatku VAT, który powinien obciążać konsumpcję a nie podatników (…)” – orzekł sąd w uzasadnieniu wyroku (I SA/Rz 730/15).

WSA w Rzeszowie potwierdził, że pomiędzy gminą a jej zakładem budżetowym istnieje specyficzna relacja, co doprowadziło do pominięcia na gruncie podatku od towarów i usług jednego z etapów obrotu. Sąd zwrócił uwagę, że przy zastosowaniu tylko zasady tożsamości podmiotowej stron czynności podlegającej opodatkowaniu podatnik zostałby pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a prawo to stanowi podstawę konstrukcyjną podatku od towarów i usług. „Pozbawienie (…) możliwości odliczenia podatku naliczonego podważałoby podstawową zasadę podatku VAT jaką jest zasada neutralności” – podsumował sąd, przychylając się do skargi gminy. Stanowisko gminy i WSA podzielił Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając 13 lutego 2018 r. wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną Ministra Finansów.

Warto przypomnieć, że minister właściwy ds. finansów publicznych jest w art. 13 § 2b Ordynacji podatkowej wprost wymieniony jako organ podatkowy (Dz.U. z 1997 r., poz. 926 z późn. zm.). Organami podatkowymi są także wójt, burmistrz i prezydent miasta (art. 13 § 1 Ordynacji podatkowej), którzy zgodnie z Ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1875 z późn. zm.) są organami wykonawczymi gminy. Cóż, w dążeniu do uszczelnienia systemu VAT i załatania dziury w kieszeni Skarbu Państwa fiskus chyba się zagubił.

Kiedy jeden organ podatkowy walczy tak zaciekle o pieniądze z innym organem podatkowym, we wszystkich możliwych instancjach i drogach zaskarżenia, to można mieć obawy, jak bardzo zdeterminowany jest fiskus w starciu z niebędącym przedstawicielem Skarbu Państwa zwykłym podatnikiem.

W potocznej frazeologii wąż, który zjada własny ogon, zwany jest uroborosem. Jest symbolem nieracjonalnego zachowania i działania na własną szkodę – ciesząc się z chwilowej poprawy sytuacji, koniec końców doprowadza się do całkowitej klęski.

Kancelaria Prawna Skarbiec