Zajęcie majątku przez fiskusa | Urząd Skarbowy

2017-11-16

Zajęcie majątku przez urząd skarbowy to ostateczny środek przymusu w arsenale fiskusa. Zanim jednak komornik skarbowy zapuka do drzwi, podatnik przechodzi przez sekwencję zdarzeń, których znajomość może zdecydować o losie jego majątku. Kluczowe pytanie brzmi: czy można się przed tym skutecznie ochronić – i gdzie przebiega granica między legalną ochroną a przestępstwem?

Zabezpieczenie a zajęcie – fundamentalne rozróżnienie

Zanim przejdziemy do szczegółów, konieczne jest precyzyjne rozgraniczenie dwóch instytucji, które w praktyce bywają mylone, choć służą różnym celom i rządzą się odmiennymi regułami.

Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego

Zabezpieczenie to środek tymczasowy, stosowany przed powstaniem zaległości lub w trakcie postępowania. Jego celem nie jest zaspokojenie wierzyciela podatkowego, lecz zagwarantowanie, że przyszłe zobowiązanie będzie mogło zostać wyegzekwowane. Zabezpieczenie:

może nastąpić przed terminem płatności podatku (art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej),
może być zastosowane w toku kontroli podatkowej lub celno-skarbowej, jeszcze przed wydaniem decyzji (art. 33 § 2),
nie przenosi własności zajętych składników na Skarb Państwa,
podlega uchyleniu, gdy ustaną przyczyny jego zastosowania,
wygasa z mocy prawa po upływie określonych terminów lub po wydaniu decyzji wymiarowej.

Zajęcie egzekucyjne

Zajęcie to środek egzekucyjny stosowany po powstaniu zaległości podatkowej, gdy podatnik nie uregulował zobowiązania dobrowolnie. Jego celem jest przymusowe zaspokojenie wierzyciela. Zajęcie:

stanowi element postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego,
przerywa bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego,
prowadzi do spieniężenia majątku i zaspokojenia wierzyciela.

Wspólny mianownik

Obie instytucje łączy jedno: ograniczają prawo podatnika do dysponowania majątkiem. Dla przedsiębiorcy, któremu zablokowano rachunek bankowy, teoretyczna różnica między „zabezpieczeniem” a „zajęciem” może wydawać się akademicka – efekt praktyczny jest podobny. Dlatego poniżej omawiamy obie formuły: zarówno te zabezpieczające przyszłe roszczenia, jak i te służące finalnemu zaspokojeniu wierzyciela.

Część I: Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego

Zabezpieczenie przed terminem płatności

Większość podatników zakłada, że egzekucja grozi dopiero po upływie terminu płatności. To błąd, który może kosztować majątek. Zgodnie z art. 33 Ordynacji podatkowej, jeśli istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, organ może dokonać zabezpieczenia jeszcze przed powstaniem zaległości.

Co oznacza „uzasadniona obawa”? Organy podatkowe nie muszą udowadniać, że podatnik nie zapłaci – wystarczy uprawdopodobnienie takiego ryzyka. Jest to więc rozumowanie zawierające element spekulacji.

Orzecznictwo sądów administracyjnych z ostatnich lat precyzuje tę klauzulę generalną. Jak wskazał WSA w Gorzowie Wielkopolskim (wyrok z 17 października 2024 r., I SA/Go 224/24): „Uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi). Ten stan rzeczy sprawia, że rozważanej kwestii nie podobna rozpatrywać w kontekście tradycyjnie pojmowanych dowodów i prowadzenia postępowania dowodowego. Trudno bowiem wskazać, jakie okoliczności uzasadniałyby w sposób pewny, a to jest istotą dowodu, istnienie takiej obawy. Jeśli z kolei zważyć, że problem „wykonania” bądź „niewykonania” zobowiązania podatkowego jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości, to niepodobna również oczekiwać dowodu na to, że nie zostanie ono wykonane.” [Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 17.10.2024 r., I SA/Go 224/24, Legalis nr 3133121]

Przesłanki zabezpieczenia

Przesłanki zabezpieczenia obejmują w szczególności:

trwałe nieuiszczanie zobowiązań publicznoprawnych,
zbywanie majątku mogące utrudnić egzekucję,
ukrywanie dochodów,
posługiwanie się nierzetelnymi fakturami,
prowadzenie ksiąg rachunkowych niezgodnie z zasadami rachunkowości.

Katalog pozostaje otwarty – organ może powoływać się na wszelkie okoliczności uprawdopodobniające ryzyko niewykonania zobowiązania.

Zabezpieczenie w toku kontroli

Zabezpieczenie może nastąpić już w trakcie kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej. NSA w wyroku z 12 czerwca 2024 r. (I FSK 101/24) potwierdził, że kompetencja do wydania decyzji zabezpieczającej nie wymaga doręczenia wyniku kontroli – organ może działać wcześniej.

Co mówi najnowsze orzecznictwo o decyzjach zabezpieczających

Praktyka sądów administracyjnych z lat 2024-2025 dostarcza wskazówek dla podatników kwestionujących decyzje zabezpieczające:

Obowiązek uzasadnienia. WSA we Wrocławiu (wyrok z 4 lipca 2024 r., I SA/Wr 281/24) podkreślił: „Konieczność uprawdopodobnienia przez organ istnienia samego zobowiązania podatkowego w przewidywanej przez organ podatkowy kwocie nie oznacza w żadnej mierze przyzwolenia na gołosłowność, dowolność, bezpodstawność lub bezprawność formułowanych twierdzeń.” Więcej na ten temat w publikacji: Uzasadnienie decyzji podatkowej – jak je zakwestionować? oraz Wady uzasadnienia decyzji i wyroku – przewodnik taktyczny dla podatnika.

Sytuacja majątkowa podatnika. NSA w wyroku z 25 października 2024 r. (II FSK 947/24) wskazał: „Ani przewidywana wysokość zobowiązania, ani jego charakter, nie mogą stanowić wystarczającej podstawy do zastosowania przymusowego zabezpieczenia. Konieczne jest ponadto, by kondycja finansowa podatnika wskazywała na to, że postępowanie egzekucyjne będzie nieefektywne.”

Puste faktury a zabezpieczenie. WSA w Gliwicach (wyrok z 6 lutego 2025 r., I SA/Gl 937/24) stwierdził: „Samo uprawdopodobnienie, że podatnik posługuje się fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie uzasadnia jeszcze dokonania zabezpieczenia na majątku podatnika.” Konieczne jest powiązanie tego ustalenia z analizą zasobów majątkowych strony.

Od decyzji o zabezpieczeniu przysługuje odwołanie, a następnie skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego i skarga kasacyjna do NSA.

Część II: Egzekucja zobowiązań podatkowych

Miękkie formy perswazji

Gdy na koncie fiskusa nie pojawia się należny podatek wynikający z rozliczenia PIT czy CIT, urząd skarbowy nie sięga od razu po środki przymusu. Rozporządzenie w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych przewiduje możliwość podejmowania wobec zobowiązanego tzw. działań informacyjnych w formie ustnej lub pisemnej, zmierzających do dobrowolnego uregulowania zaległości – w praktyce mogą to być SMS-y, e-maile czy telefony z informacją o zaległości i konsekwencjach jej nieuregulowania.

Urzędnicy stosują te formy przede wszystkim wobec sumiennych podatników przy niskich kwotach. Ostatecznym wezwaniem jest pisemne upomnienie wzywające do dobrowolnej zapłaty wraz z kosztami upomnienia i odsetkami za zwłokę.

Wszczęcie postępowania egzekucyjnego

Jeśli dłużnik nie ureguluje zobowiązania w terminie 7 dni od doręczenia upomnienia, uruchamiane jest postępowanie egzekucyjne. Kluczowa konsekwencja: zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dlatego pod koniec roku kalendarzowego urzędy intensyfikują działania – chodzi o niedopuszczenie do przedawnienia.

Co może zająć urząd skarbowy

Zgodnie z art. 26 Ordynacji podatkowej podatnik odpowiada za zobowiązania podatkowe całym swoim majątkiem. W przypadku przedsiębiorcy oznacza to możliwość zajęcia zarówno mienia firmowego (towarów, wierzytelności z tytułu dostaw, środków na rachunkach firmowych), jak i majątku prywatnego:

gotówki,
wynagrodzenia za pracę,
oszczędności,
udziałów w spółkach,
pojazdów,
nieruchomości.

Zajęcie rachunku bankowego to jeden z najczęściej stosowanych środków – skuteczny i szybki z perspektywy fiskusa.

Część III: Ochrona majątku – granice legalności

Przedsiębiorcy poszukujący sposobów ochrony majątku muszą rozumieć, gdzie przebiega granica między dozwoloną prewencją a przestępstwem.

Legalne instrumenty ochrony

Działania podejmowane przed powstaniem zobowiązania lub w czasie, gdy brak jest przesłanek do zabezpieczenia, mogą obejmować:

wybór odpowiedniej formy prawnej prowadzenia działalności – spółka kapitałowa oddziela majątek osobisty od firmowego,
ustanowienie rozdzielności majątkowej małżeńskiej,
fundację rodzinną służącą sukcesji i ochronie aktywów,
dywersyfikację majątku między różne klasy aktywów i jurysdykcje,
polisy inwestycyjne o określonych cechach prawnych.

Działania grożące odpowiedzialnością karną

Transfer aktywów dokonany w obliczu istniejących lub przewidywanych zobowiązań może skutkować zarzutami:

działania na szkodę wierzycieli (art. 300 k.k.) – gdy dłużnik udaremnia lub uszczupla zaspokojenie wierzyciela przez ukrywanie, zbywanie lub obciążanie majątku,
prania pieniędzy (art. 299 k.k.) – gdy istnieją wątpliwości co do legalności pochodzenia środków,
pozornego bankructwa (art. 301 k.k.) – gdy działania zmierzają do stworzenia fikcyjnej niewypłacalności.

Wierzyciel (w tym fiskus) może również wytoczyć powództwo cywilne ze skargi pauliańskiej, żądając uznania czynności rozporządzającej za bezskuteczną.

Więcej informacji: Zajęcie majątku z przestępstwa

Czas jako zmienna krytyczna

Struktury ochronne muszą powstać, zanim pojawi się zagrożenie. Fundacja założona dzień przed postanowieniem o zabezpieczeniu majątkowym nie ochroni niczego – będzie przedmiotem analizy pod kątem fraudulentnego transferu, zaś wierzyciele prywatni mogą skutecznie atakować transfer aktywów do fundacji rodzinnej za pomocą skargi pauliańskiej. Skuteczna ochrona to planowanie w czasie pokoju, nie improwizacja w obliczu ataku.

Część IV: Odpowiedzialność członków zarządu spółek

W przypadku spółek z ograniczoną odpowiedzialnością egzekucja z majątku spółki może okazać się bezskuteczna. Wówczas fiskus sięga po odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, zaś inni wierzyciele – po odpowiedzialność cywilną z art. 299 k.s.h.

Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, wykazując że:

we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie restrukturyzacyjne, albo
niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy, albo
wskazując majątek spółki wystarczający do zaspokojenia zaległości.

Podsumowanie

Zajęcie i zabezpieczenie majątku przez urząd skarbowy to procesy, które mają swoją logikę i sekwencję. Znajomość przepisów, orzecznictwa i dostępnych środków obrony pozwala na świadome działanie – czy to w ramach sporu z fiskusem, czy prewencyjnego zarządzania ryzykiem.

Kluczowe pozostaje rozróżnienie między:

zabezpieczeniem (środek tymczasowy, przed lub w trakcie postępowania),
zajęciem egzekucyjnym (środek przymusowy, po powstaniu zaległości),
legalną ochroną majątku (działania prewencyjne w czasie pokoju),
działaniami karalnymi (transfery w obliczu istniejących zobowiązań bądź w odniesieniu do mienia które pochodzi z przestępstwa).

To rozróżnienie wymaga profesjonalnej analizy konkretnej sytuacji – uniwersalne recepty nie istnieją.

Zobacz także:

Robert Nogacki

Założyciel i Partner Zarządzający Kancelarii Prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazetę Prawną za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Radca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z list Forbes oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów prawa gospodarczego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Artificial Intelligence on the Trail of Bitcoin’s Creator” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 mln odsłon rocznie. Nagrody: 4-krotny laureat Medalu Europejskiego, Złota Statuetka Lidera Polskiego Biznesu, tytuł „International Tax Planning Law Firm of the Year in Poland”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.