Wpisanie znaku towarowego w koszty podatkowe firmy
Licencja za znak towarowy jako koszt podatkowy to popularna forma optymalizacji podatkowej. Jednak organy skarbowe coraz częściej kwestionują takie rozwiązania. Najnowsze orzecznictwo NSA wyznacza granice między dozwolonym unikaniem opodatkowania a niedozwolonym obejściem prawa – i co istotne, często przyznaje rację podatnikom.
Amortyzacja znaku towarowego a przepisy o cenach transferowych
Znak towarowy wytworzony przez przedsiębiorcę nie podlega amortyzacji podatkowej – takie prawo przysługuje wyłącznie nabywcy wartości niematerialnych i prawnych (art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT). Ta asymetria skłania wielu przedsiębiorców do poszukiwania struktur pozwalających na wpisanie znaku towarowego w koszty podatkowe firmy poprzez przeniesienie praw do podmiotu powiązanego, a następnie uzyskanie licencji zwrotnej.
Mechanizm optymalizacji – jak działa w praktyce?
Typowy schemat planowania podatkowego wygląda następująco:
- Przedsiębiorca wytwarza znak towarowy w ramach prowadzonej działalności
- Przenosi prawa do znaku (aportem lub sprzedażą) do spółki powiązanej – tzw. spółki znakowej
- Spółka znakowa amortyzuje nabyte wartości niematerialne i prawne
- Spółka operacyjna (pierwotny właściciel) uzyskuje licencję i zalicza opłaty licencyjne za znak towarowy do kosztów uzyskania przychodów
W sprawie rozstrzygniętej przez WSA w Rzeszowie (wyrok z 4 kwietnia 2023 r., I SA/Rz 12/23) organy zakwestionowały właśnie taki mechanizm. Spółka E. wytworzyła znaki towarowe E. i W. oraz wzory przemysłowe, które następnie – po serii przekształceń spółek – trafiły do spółki znakowej E.N. Ta ostatnia udzieliła licencji spółce macierzystej, naliczając opłaty licencyjne przekraczające 2,8 mln zł rocznie i jednocześnie dokonując odpisów amortyzacyjnych w wysokości blisko 3,2 mln zł.
Stanowisko organów podatkowych – próba reklasyfikacji transakcji
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego uznał, że transakcje między spółkami powiązanymi odbiegały od warunków rynkowych. W ocenie organu:
- gdyby strony były podmiotami niezależnymi, do takich transakcji nigdy by nie doszło
- rzeczywistym właścicielem i użytkownikiem znaków pozostawała spółka macierzysta
- rola spółki znakowej ograniczała się do naliczania opłat licencyjnych bez ryzyka gospodarczego
- jedynym celem operacji było uzyskanie korzyści podatkowej w postaci możliwości amortyzacji
Organ powołał się na art. 25 ust. 1 i 4 ustawy o PIT (przepisy o cenach transferowych) i dokonał oszacowania dochodu. Zmniejszył przychody licencyjne spółki znakowej o ponad 2,8 mln zł, wyłączył z kosztów odpisy amortyzacyjne (blisko 3,2 mln zł), a spółce operacyjnej odmówił prawa do zaliczenia opłat licencyjnych do kosztów.
Przełomowe stanowisko sądów – brak podstaw do reklasyfikacji
Art. 25 ustawy o PIT nie uprawnia do przekwalifikowania transakcji
WSA w Rzeszowie, a następnie NSA, stanęły po stronie podatnika. Sądy uznały, że przepisy o cenach transferowych obowiązujące do końca 2018 r. nie dawały organom prawa do reklasyfikacji (recharakteryzacji) transakcji.
Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 9 czerwca 2022 r. (II FSK 2508/19):
„Optymalizacja podatkowa przy użyciu legalnych instrumentów prawnych może być jednym z elementów planowania swojej aktywności. Koniecznym jest rozróżnienie i wskazanie granic pomiędzy dozwoloną formą unikania opodatkowania, a uchylaniem się od niego.”
Przepis art. 25 ust. 1 ustawy o PIT pozwalał organom określić dochód oraz należny podatek „bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań”. Nie dawał jednak podstawy do:
- zastąpienia jednej czynności prawnej (umowa licencji) inną czynnością (umowa o świadczenie usług)
- całkowitego pominięcia skutków podatkowych ważnie zawartych umów
- przypisania podatnikowi dochodu z transakcji, której nie dokonał
Kompetencja do recharakteryzacji – dopiero od 2019 roku
Możliwość reklasyfikacji transakcji dla celów podatkowych pojawiła się dopiero z dniem 1 stycznia 2019 r., gdy wszedł w życie art. 23o ust. 4 ustawy o PIT. Przepis ten expressis verbis pozwala organowi określić dochód podatnika „z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej”.
Jak podkreślił NSA w wyroku z 13 grudnia 2022 r. (II FSK 744/22):
„Kwestionowanie dla celów opodatkowania charakteru czynności prawnej dokonanej przez skarżącego musi mieć wyraźną podstawę prawną obowiązującą w roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Organ podatkowy nie może stosować innych przepisów jako rozwiązania równoważnego z klauzulą obejścia prawa.”
Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania – ramy czasowe
Podobnie rzecz ma się z ogólną klauzulą przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR). Została ona wprowadzona do Ordynacji podatkowej (art. 119a i nast.) dopiero od 15 lipca 2016 r. Co więcej, zgodnie z przepisami przejściowymi, ma zastosowanie wyłącznie do korzyści podatkowych osiągniętych po tej dacie.
WSA w Rzeszowie jednoznacznie stwierdził:
„Organy podatkowe próbują w tej sprawie, pod pozorem uruchomienia regulacji dotyczących cen transferowych, w rzeczywistości zastosować przepisy klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania, które w 2016 roku jeszcze nie istniały w polskim porządku prawnym.”
Licencja za znak towarowy jako koszt podatkowy – kiedy bezpieczna?
Warunki zaliczenia opłat licencyjnych do kosztów
Aby opłata licencyjna za znak towarowy stanowiła koszt uzyskania przychodu, musi spełniać ogólne przesłanki z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT:
- być poniesiona w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów
- mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą
- być właściwie udokumentowana
- nie znajdować się w katalogu wyłączeń (art. 23 ustawy o PIT)
Cena rynkowa jako kluczowy element
Nawet przy transakcjach między podmiotami powiązanymi organy mogą – na podstawie art. 25 ustawy o PIT – jedynie skorygować cenę transakcji do poziomu rynkowego. Jak wskazał NSA w wyroku z 8 maja 2019 r. (II FSK 2711/18):
„Organ podatkowy cały czas musi pozostawać w obszarze faktycznym wyznaczonym zachowaniem podatnika; organ ustala rzeczywisty zamiar stron konkretnej umowy i w odniesieniu do tak doprecyzowanej czynności, i tylko tej czynności, może wyprowadzić skutki prawne przewidziane ustawą podatkową.”
Prawo do płacenia niższych podatków – naturalne prawo podatnika
Fundamentalne znaczenie ma wyrok NSA z 16 grudnia 2005 r. (II FSK 82/05), wielokrotnie przywoływany w późniejszym orzecznictwie:
„Dążenie do płacenia jak najniższych podatków nie jest prawnie zakazane; jest niejako naturalnym prawem każdego podatnika. Do organów podatkowych, a następnie sądu administracyjnego należy ocena, na ile skutecznie (zgodnie z prawem) te dążenia są przez konkretny podmiot realizowane.”
Oznacza to, że wpisanie znaku towarowego w koszty podatkowe firmy poprzez strukturę licencyjną nie jest samo w sobie niedozwolone. Organy nie mają podstaw do kwestionowania umów skutecznie zawartych, nawet jeśli ich celem było zmniejszenie ciężaru podatkowego – o ile podatnik działał w ramach obowiązującego prawa.
Wytyczne OECD nie zastępują przepisów prawa
Organy podatkowe często powołują się na Wytyczne OECD w sprawie cen transferowych, w tym koncepcję DEMPE (Development, Enhancement, Maintenance, Protection, Exploitation). WSA w Rzeszowie wyraźnie jednak zastrzegł:
„Wytyczne OECD nie są źródłem prawa i nie mogą rozszerzać uprawnień organów podatkowych nie znajdujących umocowania w przepisach prawa. Powinny być traktowane jako »zbiór dobrych praktyk« oraz instrument wspomagający wykładnię przepisów.”
Skutki wyroku – umorzenie postępowania przez organ
Sprawa znalazła finał w postanowieniu NSA z 21 maja 2024 r. (II FSK 1005/23). Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wycofał skargę kasacyjną, co skutkowało umorzeniem postępowania i uprawomocnieniem się korzystnego dla podatnika wyroku WSA w Rzeszowie.
Jak zabezpieczyć strukturę ze znakiem towarowym?
Przedsiębiorcy rozważający wpisanie znaku towarowego w koszty podatkowe firmy poprzez strukturę licencyjną powinni zadbać o odpowiednie zabezpieczenie prawne. Kluczowe elementy to:
Dokumentacja cen transferowych – prawidłowo sporządzona dokumentacja powinna wykazywać, że opłaty licencyjne odpowiadają warunkom rynkowym. Warto rozważyć uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej potwierdzającej prawidłowość przyjętych rozwiązań.
Substancja biznesowa spółki znakowej – spółka będąca właścicielem znaków towarowych powinna prowadzić rzeczywistą działalność związaną z zarządzaniem własnością intelektualną, a nie pełnić wyłącznie funkcji „skrzynki pocztowej”.
Profesjonalny audyt podatkowy – przed wdrożeniem struktury warto przeprowadzić kompleksową analizę ryzyk podatkowych i prawnych.
Podsumowanie – granice optymalizacji podatkowej ze znakiem towarowym
Aktualna linia orzecznicza NSA wskazuje, że:
- Amortyzacja znaku towarowego nabytego od podmiotu powiązanego jest dopuszczalna, jeśli transakcja została rzeczywiście dokonana i prawidłowo udokumentowana.
- Opłaty licencyjne za znak towarowy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, nawet w transakcjach między podmiotami powiązanymi.
- Organy podatkowe mogą korygować cenę transakcji do poziomu rynkowego, ale nie mają prawa do reklasyfikacji samej transakcji (na podstawie przepisów obowiązujących do końca 2018 r.).
- Wpisanie znaku towarowego w koszty podatkowe firmy poprzez strukturę licencyjną nie jest samo w sobie obejściem prawa podatkowego.
- Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania oraz przepisy o recharakteryzacji transakcji nie działają wstecz.
W przypadku sporu z fiskusem dotyczącego struktur ze znakami towarowymi, podatnicy dysponują solidnymi argumentami opartymi na ugruntowanym orzecznictwie NSA. Kluczowe jest jednak odpowiednie przygotowanie dokumentacji i zapewnienie, że struktura ma uzasadnienie biznesowe wykraczające poza samą optymalizację podatkową.
Założyciel i partner zarządzający kancelarii prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazeta Prawna za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Doradca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z listy Forbesa oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów w dziedzinie prawa handlowego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil na LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 miliony wyświetleń rocznie. Nagrody: czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, Złotej Statuetki Polskiego Lidera Biznesu, tytułu „Międzynarodowej Kancelarii Prawniczej Roku w Polsce w zakresie planowania podatkowego”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.
