Modyfikacja przepisów w celu przyszpilenia podatników

Wprowadzone w życie ponad 6 lat temu przepisy ws. przeciwdziałania unikaniu opodatkowania z zastosowaniem regulacji klauzuli obejścia prawa podatkowego są bardzo nieprecyzyjne i rodzą wątpliwości, a tym samym spory między podatnikami a organami skarbowymi w zakresie ich interpretacji.

A w przypadku wysnucia wobec podatnika podejrzenia o próbę unikania opodatkowania, Szef KAS wszczyna postępowanie podatkowe lub przejmuje od organu podatkowego do dalszego prowadzenia postępowanie podatkowe, kontrolę podatkową lub kontrolę celno-skarbową.

Zgodnie z wprowadzoną 15 lipca 2016 r. do Ordynacji podatkowej definicją unikania opodatkowania, uznawano, że jest nim działanie przez podatnika w sposób sztuczny, przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzeczne z przedmiotem i celem ustawy podatkowej. Konsekwencją zidentyfikowania takich cech w działaniu podatnika było pozbawienie go osiągniętej korzyści podatkowej.

W takiej sytuacji organy skarbowe określały dla niego skutki dokonanej czynności na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej. Jeśli jednak osiągnięcie korzyści podatkowej było jedynym celem, wówczas skutki podatkowe określane były tak, jakby tej czynności nigdy nie dokonano.

W oparciu o podejrzenie tak rozumianej próby obejścia prawa podatkowego Szef KAS do końca 2017 r. wszczął przeciw podatnikom tylko 2 postępowania z zastosowaniem klauzuli GAAR, i 4 w roku następnym.

Ministerstwo finansów szybko postanowiło „poprawić” przepisy, lepiej dostosowując je do potrzeb fiskalnych Skarbu Państwa. Nowelizacją z 23 października 2018 r., od 1 stycznia 2019 r. dla wypełnienia definicji unikania opodatkowania i możliwości zastosowania przez Szefa KAS sankcji klauzulowych, głównym celem działań podatnika nie musiało już być osiągnięcie korzyści podatkowej.

Wystarczyło, że organ stwierdził, iż korzyść podatkowa była jednym z zamierzeń podatnika. Dodatkowo MF rozszerzyło pojęcie „czynności odpowiedniej”, a więc takiej, jaką podatnik powinien dokonać, by nie zostać „oskarżonym” o unikanie opodatkowania. Czynnością odpowiednią nie było już tylko działanie w sposób niesztuczny, ale również zaniechanie.

Co najważniejsze, z przepisów wykreślono próg 100 000 zł, jaki do końca 2018 r. przekroczyć musiała wartość osiągniętej przez podmiot korzyści podatkowej, aby Szef KAS mógł uruchomić postępowanie z zastosowaniem klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania.

Zmiany przyniosły zamierzony efekt. Tylko w pierwszym roku ich obowiązywania Szef KAS wszczął wobec podatników ponad czterokrotnie więcej postępowań z zastosowaniem klauzuli GAAR niż w pierwszych 2,5 latach od wejścia w życie przepisów klauzulowych.

W 2020 r. wszczęto 22 takie postępowania, a w 2021 r. aż 66. Ubiegły, 2022 rok Szef KAS zamknął liczbą 42 wszczętych postępowań z użyciem klauzuli. Ogółem, od czasu wejścia w życie regulacji klauzulowych, wszczęto 162 postępowania, z czego aż 156, czyli ponad 96%, po zmianie przepisów w 2019 r.

Przepis art. 119c § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Przedsiębiorcy muszą mieć na uwadze, że oceny tej sztuczności, rozsądku, czy zgodnych z prawem celów, dokonują urzędnicy niebędący przedsiębiorcami, a więc autorytetami w dziedzinie podejmowania decyzji biznesowych w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Do tego dochodzi wspomniana wcześniej nieprecyzyjność przepisów.

Świadomy tej sytuacji ustawodawca umożliwił przedsiębiorcom uzyskanie ochrony przed negatywnymi skutkami objęcia postępowaniem ws. unikania opodatkowania. Zapewnieniu tej ochrony służy opinia zabezpieczająca, o której wydanie podatnik może wystąpić do Szefa KAS. Zabezpieczenie nie jest tanie, bo opłata za wniosek wynosi 20 000 zł.

Co więcej, Szef KAS może odmówić jej wydania, jeśli przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że do opisanej w nim korzyści podatkowej może znaleźć zastosowanie klauzula GAAR. By daremnie nie ponosić wysokiego kosztu wniosku, i jednocześnie nie pozbawić się możliwości ochrony, jaką daje opinia zabezpieczająca, odpowiedzialnie będzie powierzyć sporządzenie wniosku kancelarii prawnej specjalizującej się w realizacji takich procedur.

Do takich wniosków skłaniają statystyki, według których na 142 złożone dotąd przez podatników wnioski, tylko w 77 przypadkach Szef KAS wydał opinię zabezpieczającą. W 22 sprawach odmówił jej wydania, a 26 wniosków nie rozpatrzył z przyczyn formalnych. W zakresie pozostałych wniosków KAS nie podała ich statusu, co może oznaczać, że ich rozpoznanie jest nadal w toku.

Art. 119b § 1 O.p. przewiduje jeszcze inne sposoby zabezpieczenia podatnika. Przepis ten stanowi bowiem, że klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania nie ma zastosowania do podmiotu, który zawarł porozumienie podatkowe (w zakresie objętym tym porozumieniem), oraz do podmiotu, który jest stroną zawartego porozumienia inwestycyjnego (również w jego zakresie).

Objęcie przedsiębiorcy postępowaniem z zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania niesie ze sobą nie tylko zagrożenia w postaci cofnięcia czy pozbawienia firmy skutków dokonanych czynności. Organ skarbowy wezwie również podatnika do uiszczenia podatku w należnej, w opinii organu, wysokości. To jednak nie koniec sankcji.

W wyniku stwierdzenia sztuczności działań podatnika, nakierowanych głównie na osiągniecie korzyści podatkowej, organ może nałożyć na niego dodatkowe – karne zobowiązanie podatkowe, o stawce w wysokości nawet trzykrotności uzyskanej korzyści.

Wysokie ryzyko strat przedsiębiorstwa, jak i konstrukcja przepisów klauzulowych, pozostawiająca ocenę sztuczności działań podatnika w rękach organów skarbowych, sugerują, że w postępowaniach w sprawach objętych przepisami klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania warto skorzystać z pomocy prawnej pełnomocnika doświadczonego w reprezentacji podatników przed organami w tego rodzaju sprawach.

Autor: Robert Nogacki, partner zarządzający, Kancelaria Prawna Skarbiec