Fiskus chciał dwukrotnie opodatkować podatnika tym samym podatkiem

Zakład Ubezpieczeń Społecznych przeprowadził w jednym ze szpitali kontrolę jego rozliczeń, w wyniku której stwierdził m.in. brak opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne należnych od umowy zlecenia jednego z zatrudnionych w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2013 r.

Szpital uregulował zaległe składki w 2018 r. i wykazał je w informacji PIT-11 jako inne źródła, a ubezpieczony ujął je w zeznaniu PIT-37 za 2018 r. Wskutek uregulowania przez szpital blisko 17 tys. zł zaległości podatnik miał do zapłaty blisko 5 tys. zł podatku.

W maju 2019 r. ubezpieczony złożył w urzędzie skarbowym wniosek o stwierdzenie nadpłaty, jednocześnie składając korektę zeznania za 2018 r. i wykazując w niej do zwrotu kwotę 57 zł. Podatnik podniósł, że wartość zapłaconych przez szpital z 5-letnim opóźnieniem zaległych składek ZUS nie może stanowić dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poza tym nie może on ponosić negatywnych konsekwencji niedopełnienia obowiązków, do których realizacji nie był zobowiązany. Bowiem to nie on, a szpital był płatnikiem, na którym ciążył obowiązek obliczania, pobierania i opłacania składek.

Ponieważ naczelnik urzędu skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty, podatnik wniósł odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej. Ale organ drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję naczelnika US. W jego opinii szpital jako płatnik spełnił świadczenie, które obciążało wynagrodzenie podatnika, a którego wartości od tego podatnika nigdy nie odzyska.

Bezsprzeczne w opinii organu było więc to, że podatnik otrzymał bezzwrotne świadczenie majątkowe, które jako wymierne przysporzenie o wartości niezwróconej szpitalowi przez podatnika kwoty składek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie pełnomocnik podatnika wskazał, że w wyniku zapłaty przez szpital zaległych składek ZUS podatnik nie otrzymał od tego płatnika żadnego nieodpłatnego świadczenia, generującego przychód do opodatkowania.

Sąd w pierwszej kolejności zaznaczył, że szpital jako płatnik spełnił ciążące na nim na mocy ustawy zobowiązanie publicznoprawne, które w żadnym momencie nie ciążyło na skarżącym. W relacjach płatnik – ZUS podatnik nie może być nawet podmiotem tych relacji, a jeśli tak, to tylko w stopniu marginalnym, pobocznym – może np. złożyć do ZUS wniosek o przeprowadzenie kontroli u płatnika, ale już stroną toczącego się później postępowania być nie może.

Dlatego też w zakresie obowiązku odprowadzania składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne relacja prawna zachodzi wyłącznie między Zakładem Ubezpieczeń Społecznych a płatnikiem. Stąd też jakiekolwiek skutki w sferze realizacji tych obowiązków mogą dotyczyć (obciążać) jedynie płatnika. Spełnienia przez płatnika ciążącego wyłącznie na nim zaległego obowiązku nie można utożsamiać ze spełnieniem go za kogoś innego.

Sąd zgodził się ze skarżącym, że szpital, wykonując swoje zobowiązanie publicznoprawne, nie dokonał z tego tytułu żadnego przysporzenia majątkowego. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT co do zasady przychodami są otrzymane przez podatnika lub pozostawione do jego dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

By powstał przychód podatkowy, musi więc zaistnieć określony przyrost majątkowy dla beneficjenta i musi mieć charakter definitywny, czyli rzeczywiście powiększyć jego aktywa. Natomiast aby wartość innych świadczeń stanowiła taki przychód, musi być otrzymana przez podatnika, bo nie wystarczy tu postawienie ich tylko do dyspozycji podatnika, jak w przypadku wartości pieniężnych.

Rzeszowski sąd orzekł więc, że szpital, uiszczając zaległe składki ZUS na ubezpieczenia społeczne zatrudnionego podatnika, nie dokonał po jego stronie żadnych przysporzeń majątkowych. Ale sąd w uzasadnieniu swojego wyroku z 24 września, uchylając decyzję dyrektora izby administracji skarbowej, zwrócił uwagę na jeszcze inną ważną kwestię, której nie dostrzegły organy podatkowe:

„Konsekwencją niepobrania przez Płatnika we właściwym czasie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, było wypłacenie tych świadczeń w wyższej wysokości. W związku z powyższym także pobranie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w wyższej wysokości. Przyjęcie za prawidłowe stanowiska organu podatkowego prowadziłoby do zakłócenia podstawowych zasad opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a mianowicie zakazu podwójnego opodatkowywania” (sygn. akt I SA/Rz 249/20).

Omawiana sprawa stanowi ostrzeżenie, że w relacjach z fiskusem należy mieć się na baczności. Bo, jak widać, organy podatkowe zdolne są tak interpretować prawo, aby opodatkować podatnika tym samym podatkiem dwukrotnie, a na dodatek obarczyć go negatywnymi konsekwencjami za niedopełnienie obowiązków, do których nie był zobowiązany.

Autor: radca prawny Robert Nogacki – Twórca Kancelarii Prawnej Skarbiec