Nierzetelne prowadzenie ksiąg | Art. 61 k.k.s.

Nierzetelne prowadzenie ksiąg: granica między błędem księgowym a przestępstwem skarbowym

Artykuł 61 Kodeksu karnego skarbowego to przepis, z którym prędzej czy później zetknie się niemal każdy przedsiębiorca prowadzący księgi rachunkowe lub podatkowe. Penalizuje on dwa odrębne rodzaje uchybień: nierzetelność i wadliwość ksiąg. Różnica między nimi ma fundamentalne znaczenie — i dla wymiaru kary, i dla linii obrony.

Nierzetelność versus wadliwość

Księga nierzetelna to księga kłamliwa — zawierająca zapisy niezgodne ze stanem rzeczywistym. Zaniżone przychody, zawyżone koszty, fikcyjne faktury, pominięte transakcje. Ustawodawca traktuje to poważnie: grozi za to grzywna do 240 stawek dziennych, co przy obecnych stawkach oznacza potencjalnie wielomilionową sankcję.

Księga wadliwa to księga prowadzona niezgodnie z wymogami formalnymi — ale niekoniecznie fałszywa. Błędna numeracja, niewłaściwa forma ewidencji, uchybienia techniczne. To zawsze wykroczenie skarbowe, niezależnie od skali naruszeń.

Rozróżnienie jest proste: nierzetelność dotyczy treści, wadliwość — formy. Można prowadzić księgę technicznie poprawną, ale kłamliwą. Można też prowadzić ją niechlujnie, ale zgodnie z prawdą. Oczywiście możliwa jest też kumulacja obu uchybień.

Problem odpowiedzialności: kto faktycznie prowadzi księgę?

Przepis ma charakter indywidualny — odpowiada ten, kto księgę prowadzi. W praktyce ustalenie tej osoby bywa jednak skomplikowane.

Przedsiębiorca często powierza prowadzenie ksiąg biuru rachunkowemu lub zatrudnionej księgowej. Czy to przenosi odpowiedzialność karną skarbową? Tak — ale pod warunkiem rzeczywistego przekazania obowiązków, nie tylko formalnego podpisania umowy. Jeśli przedsiębiorca nadal ingeruje w zapisy, dyktuje treść księgowań lub dostarcza dokumenty, o których wie, że są nierzetelne, pozostaje współodpowiedzialny.

Co istotne, odpowiedzialność karna skarbowa osoby prowadzącej księgi nie zależy od posiadania formalnych uprawnień. Można nie mieć certyfikatu księgowego i odpowiadać z art. 61 KKS. Można też mieć wszelkie kwalifikacje i odpowiadać dokładnie tak samo.

Zamiar jako warunek sine qua non

Tu dochodzimy do kwestii kluczowej dla praktyki: odpowiedzialność za nierzetelne prowadzenie ksiąg wymaga umyślności. Sprawca musi co najmniej godzić się na to, że zapisy nie odpowiadają rzeczywistości.

Sąd Najwyższy wypowiedział się w tej sprawie jednoznacznie: liczba błędnych zapisów nie przesądza o umyślności. Możliwe jest umyślne wprowadzenie jednego fałszywego zapisu — i nieumyślne wprowadzenie setek błędnych wpisów przez przepracowaną, niedbałą księgową.

To ma daleko idące konsekwencje praktyczne. Organy skarbowe często wnioskują o zamiar z samej skali nieprawidłowości: „tyle błędów nie mogło być przypadkiem”. Tymczasem orzecznictwo wyraźnie odrzuca taką automatykę. Każdy przypadek wymaga indywidualnej oceny — czy sprawca wiedział o nierzetelności, czy co najmniej godził się na nią.

Błąd interpretacyjny: realna linia obrony

Polskie prawo podatkowe jest notorycznie skomplikowane i wewnętrznie sprzeczne. Te same przepisy bywają odmiennie interpretowane przez różne organy, a orzecznictwo sądów administracyjnych pełne jest rozstrzygnięć zmieniających wieloletnią praktykę.

W tym kontekście doktryna słusznie zaleca daleko idącą ostrożność w przypisywaniu odpowiedzialności karnej skarbowej za zapisy wynikające z rozbieżności interpretacyjnych. Jeśli przedsiębiorca zastosował wykładnię przepisów, która okazała się błędna, ale była racjonalnie uzasadniona, może skutecznie powoływać się na błąd co do znamion czynu zabronionego (art. 10 § 1 KKS), wyłączający umyślność.

Praktyczna rada: dokumentuj podstawy swoich decyzji podatkowych. Interpretacje indywidualne, opinie doradców, wyroki sądów administracyjnych w analogicznych sprawach — to wszystko buduje obronę przed zarzutem, że działałeś ze świadomością nieprawidłowości.

Nierzetelne dokumenty źródłowe

Szczególnie delikatna jest sytuacja księgowego, który dokonuje zapisów na podstawie dokumentów otrzymanych od klienta. Jeśli dokumenty te okazują się nierzetelne — a księgowy nie był w stanie tego wykryć — nie można mu przypisać umyślności.

Księgowy nie jest organem śledczym. Nie ma obowiązku weryfikacji, czy każda faktura odzwierciedla rzeczywistą transakcję. Odpowiada za prawidłowe zaksięgowanie tego, co otrzymał.

Granica przebiega jednak tam, gdzie nierzetelność stawała się oczywista. Faktury na oczywiście fikcyjne usługi, transakcje pozbawione sensu ekonomicznego, dokumenty z widocznymi śladami przeróbek — w takich przypadkach powoływanie się na niewiedzę traci wiarygodność.

Wypadek mniejszej wagi

Nierzetelne prowadzenie ksiąg może zostać zakwalifikowane jako wypadek mniejszej wagi — wówczas czyn stanowi wykroczenie skarbowe, nie przestępstwo. O kwalifikacji decyduje całokształt okoliczności: wartość ukrytych operacji, motywy sprawcy, wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, uprzednia karalność.

Wadliwość ksiąg — czyli uchybienia czysto formalne — to zawsze wykroczenie, bez względu na skalę. Ustawodawca uznał, że samo naruszenie wymogów technicznych, bez fałszowania rzeczywistości, nie zasługuje na surowszą sankcję.

Wnioski praktyczne

Prowadzenie ksiąg podatkowych to obszar, w którym ryzyko karne skarbowe jest realne i często niedoceniane. Kluczowe zabezpieczenia to:

Po pierwsze — jasne określenie, kto faktycznie odpowiada za prowadzenie ksiąg. Umowa z biurem rachunkowym powinna precyzyjnie rozgraniczać obowiązki.

Po drugie — dokumentowanie podstaw decyzji podatkowych, zwłaszcza w sprawach interpretacyjnie wątpliwych.

Po trzecie — natychmiastowa korekta wykrytych nieprawidłowości. Czynny żal złożony przed wykryciem czynu przez organ może wyłączyć karalność.

Po czwarte — świadomość, że odpowiedzialność karna skarbowa wymaga umyślności. Sam fakt błędu — nawet powtarzającego się — nie przesądza o winie.

Nierzetelne prowadzenie ksiąg – publikacje Kancelarii Skarbiec

Robert Nogacki: Domniemanie rzetelności ksiąg podatkowych

2020-07-02: Organ podatkowy, uznając księgi podatkowe za nierzetelne, ma obowiązek obalenia domniemania ich rzetelności i autentyczności poprzez udowodnienie tego, że są one prowadzone nierzetelnie. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2010 r., I FSK 863/09, wynika, że „w myśl (…) art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Czyli, pomimo że art. 181 Ordynacji podatkowej nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom w nim wymienionym, to z treści art. 193 § 3 wynika, że księgi podatkowe mają szczególny walor. Tę szczególną moc dowodową ksiąg podatkowych, należy interpretować jako zakaz określania w postępowaniu podatkowym elementów mających wpływ na wysokość podatku, bez uprzedniego stwierdzenia w sposób uregulowany prawem prowadzenia ksiąg w sposób nierzetelny lub wadliwy, które w danej sprawie objęte były zakresem prawnopodatkowego stanu faktycznego, a które zgodnie z przepisami prawa powinny być zaewidencjonowane w księgach zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. W piśmiennictwie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, iż badanie ksiąg podatkowych stanowi istotną czynność postępowania. Odrzucenie księgi jako dowodu wymaga obalenia domniemania jej zgodności z prawdą, przy czym jego ciężar spoczywa na organie podatkowym”. Jaką zatem odgrywa rolę i jak ważne jest domniemanie rzetelności ksiąg podatkowych w sprawie podatkowej?

Robert Nogacki: Czy przedsiębiorcy mają świadomość odpowiedzialności za nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych?

2023-07-25: Odpowiedzialność KKS a ewidencja sprzedaży towarów na kasie fiskalnej – czy przedsiębiorcy mają świadomość odpowiedzialności za nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych. Podatnicy VAT prowadzący sprzedaż towarów i usług na rzecz konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) oraz rolników ryczałtowych są zobowiązani do ewidencjonowania takiej sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Każdy przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność za złe prowadzenie ksiąg rachunkowych. Nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej mogą prowadzić do osobistej odpowiedzialności na gruncie kodeksu karnego-skarbowego przewidzianej dla kierowników jednostki lub osób odpowiedzialnych za nieprawidłowość.

Robert Nogacki: Nie ma co badać ksiąg, gdy są nierzetelne

2022-10-26: Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Ordynacja podatkowa przewiduje jednak wyjątkowe sytuacje, które mogą tę odpowiedzialność wyłączyć.

Robert Nogacki

Założyciel i partner zarządzający kancelarii prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazeta Prawna za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Doradca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z listy Forbesa oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów w dziedzinie prawa handlowego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil na LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 miliony wyświetleń rocznie. Nagrody: czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, Złotej Statuetki Polskiego Lidera Biznesu, tytułu „Międzynarodowej Kancelarii Prawniczej Roku w Polsce w zakresie planowania podatkowego”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.