Opodatkowanie działalności erotycznej w Polsce: analiza orzeczeń

Orzecznictwo i interpretacje organów podatkowych w zakresie opodatkowania działalności erotycznej w Polsce przedstawiają niezwykle złożony i miejscami sprzeczny obraz. Dotychczasowe rozstrzygnięcia koncentrują się wokół trzech głównych obszarów: pokazów erotycznych i ich kwalifikacji jako usług kulturalnych zwolnionych z VAT, opodatkowania przychodów z występów przed kamerkami internetowymi (webcam, OnlyFans, ShowUp) oraz statusu podatkowego prostytucji tradycyjnej.

Stanowisko fiskusa ws. opodatkowania działalności erotycznej

Najważniejszym wnioskiem płynącym z analizy wspomnianych interpretacji i orzecznictwa jest brak jednolitego stanowiska fiskusa. W zależności od formy świadczenia usług, organy podatkowe przyjmują diametralnie różne podejścia do opodatkowania, co prowadzi do niepewności prawnej i wieloletnich sporów sądowych (dowiedz się więcej nt. prowadzenia sporów sądowych).

Pokazy erotyczne jako usługi kulturalne – przełomowe orzecznictwo NSA

Wyrok NSA z 16 października 2025 r. (sygn. I FSK 1342/22). Najbardziej doniosłym rozstrzygnięciem w tym obszarze jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2025 r., który potwierdził, że autorskie spektakle i pokazy artystyczne o charakterze erotycznym mogą korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT dla usług kulturalnych. NSA orzekł, że pojęcie kultury nie ogranicza się wyłącznie do tzw. kultury wysokiej, ale obejmuje również kulturę masową i działalność komercyjną.

Sprawa dotyczyła przedsiębiorcy, który zamierzał świadczyć w Internecie usługi polegające na wystawianiu autorskich pokazów i spektakli artystycznych o charakterze erotycznym na specjalnym portalu internetowym. Wnioskodawca wskazał, że jest indywidualnym twórcą, a wystawiane przez niego spektakle wyróżnia artystyczny charakter, co jego zdaniem uzasadnia zwolnienie z VAT jako usług kulturalnych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił zastosowania zwolnienia, argumentując że pokazy erotyczne nie realizują celu zapewnienia dostępu do kultury i dziedzictwa narodowego, mają charakter wyłącznie rozrywkowy i nastawiony na pobudzanie zmysłów, a trudno uznać, że odbywają się w interesie publicznym.  Organ podatkowy podkreślił, że celem pokazu erotycznego jest zasadniczo wywołanie pobudzenia seksualnego, a nie dostęp do kultury.

Wyrok WSA w Gliwicach (sygn. I SA/Gl 1527/21). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 19 kwietnia 2022 r. nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uznał, że art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT nie wymaga, aby usługi kulturalne realizowały interes publiczny. WSA zwrócił uwagę na szerokie rozumienie pojęcia „usług kulturalnych”, zgodnie z którym działalność artystyczna, nawet komercyjna i nastawiona na zysk, może mieć charakter kulturalny.

Sąd argumentował, że jeżeli spektakl o tematyce erotycznej nie prezentuje penalizowanych zachowań, nie polega wyłącznie na przedstawieniu aktów seksualnych w sposób naruszający społeczne normy obyczajowe, a intencją twórcy nie jest wywołanie wyłącznie podniecenia seksualnego u odbiorcy, to nie można wykluczyć jego kulturalnego charakteru. WSA podkreślił, że zakres usług kulturalnych objętych zwolnieniem należy rozumieć szerzej, aniżeli wynikałoby to z literalnego brzmienia art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 112.

NSA w pełni podzielił stanowisko WSA w Gliwicach, oddalając skargę kasacyjną organu podatkowego (zob. skarga kasacyjna w postępowaniu sądowoadministracyjnym). Sąd kasacyjny zauważył, że ustawodawca unijny dał dużą dowolność poszczególnym państwom członkowskim w definiowaniu usług kulturalnych podlegających zwolnieniu. NSA wskazał również, że prowadzenie działalności artystycznej poza obszarem kultury wysokiej nie może samo w sobie stanowić przesłanki wyłączającej możliwość skorzystania przez podatników ze zwolnienia z VAT.

Granice zwolnienia z VAT – pornografia wyłączona

Istotnym elementem uzasadnienia NSA było zaznaczenie, że wykładnia sądu nie obejmuje zachowań, które są karane, ani pornografii, gdyż ta na pewno nie jest elementem kultury. Sąd podkreślił, że granica pomiędzy usługą kulturalną a usługą niemającą takiego charakteru jest bardzo cienka i każdy przypadek powinien być rozpatrywany indywidualnie.

NSA bazował na opisie przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku o indywidualną interpretację podatkową, nie przeprowadzając postępowania dowodowego. Z wniosku nie wynikało, aby celem spektakli było wyłącznie wywołanie pożądania seksualnego, co miało wpływ na rozstrzygnięcie. W praktyce oznacza to, że jeśli twórca rzeczywiście wykonuje spektakle sceniczne o charakterze artystycznym i kulturalnym, zwolnienie z VAT będzie mu przysługiwać; jeśli jednak w praktyce są to typowe pokazy erotyczne lub pornograficzne – zwolnienia nie będzie.

Inne orzeczenia dotyczące pokazów erotycznych

Wyrok NSA nie był pierwszym rozstrzygnięciem w tym zakresie. W podobnej sprawie rozpoznawanej przez WSA w Krakowie, sąd także orzekł w tej materii, co wskazuje na kształtowanie się linii orzeczniczej uznającej możliwość zakwalifikowania pokazów erotycznych jako usług kulturalnych. Dodatkowo, NSA zwolnił podatników świadczących tego typu usługi z obowiązku stosowania kasy fiskalnej, jeżeli płatności odbywają się wyłącznie drogą elektroniczną i są w pełni ewidencjonowane.

Występy przed kamerką internetową – sprzeczne interpretacje

Camgirl i wirtualna prostytucja podlegają opodatkowaniu. Diametralnie odmienne stanowisko fiskus zajął w odniesieniu do tzw. „wirtualnej prostytucji”, czyli występów przed kamerkami internetowymi (przeczytaj również OnlyFans a podatki). W kluczowych interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 stycznia 2015 r. (nr IBPP2/443-987/14/IK dla PIT oraz nr IBPBI/1/415-1164/14/AP dla VAT) organ stwierdził, że tego rodzaju działalność podlega opodatkowaniu zarówno podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jak i podatkiem VAT.

Wnioskodawczyni we wniosku wskazała, że trudni się tzw. wirtualną prostytucją, która polega na tym, że jej klient określa czas wykonywania usługi seksualnej i płaci wynagrodzenie, następnie łączy się z nią poprzez Internet z użyciem kamery internetowej w ustalonym terminie. Klient może na bieżąco kierować tym, co wnioskodawczyni ma zrobić, wydawać komendy i polecenia, a czynności są nastawione na zaspokojenie popędu seksualnego klienta.

Warto wskazać, że pojęcie „wirtualnej prostytucji” nie jest kategorią prawną i pokazy erotyczne nie spełniają wymogów prawnej definicji prostytucji. Wydaje się, że za pomocą sprytnego zabiegu nazwania takich pokazów „wirtualną prostytucją” podatniczka starała się wymusić, aby potraktować jej działalność jak gdyby to była prostytucja, co paradoksalnie byłoby dla niej bardzo korzystne z podatkowego punktu widzenia (zob. doradztwo podatkowe).

Organ podatkowy uznał, że nie można automatycznie uznać, iż tego rodzaju działalność jest sprzeczna z zasadami współżycia społecznego, gdyż ostatecznej oceny powinien dokonać sąd w konkretnym przypadku. W związku z tym czynność może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT i PIT (zob. konsultacje i rozliczenie PIT).

Argumentacja fiskusa

Organ podatkowy podniósł kilka kluczowych argumentów uzasadniających opodatkowanie działalności erotycznej – wirtualnych usług erotycznych. Po pierwsze, zakwestionował, czy czynności świadczone wyłącznie wirtualnie, bez kontaktu fizycznego, spełniają tradycyjną definicję prostytucji, w szczególności element „oddania swojego ciała do dyspozycji”. Po drugie, nawet gdyby uznać te czynności za formę prostytucji, nie oznacza to automatycznie, że nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy – ewentualna sprzeczność z zasadami współżycia społecznego jest oceniana przez sąd ad hoc.

Po trzecie, fiskus odwołał się do zasady neutralności podatkowej i unikania zakłóceń konkurencji wywiedzionej przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Wyłączenie z opodatkowania ma miejsce jedynie w specyficznych sytuacjach, gdy ze względu na cechy towarów lub usług wykluczona jest konkurencja między sektorem legalnym a nielegalnym; w przypadku usług erotycznych online taka konkurencja może istnieć.

Camgirl jako działalność gospodarcza

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, camgirl wykonuje działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT (zob. rozliczanie podatku VAT), jeżeli jest usługodawcą, wykonuje swoją działalność w sposób ciągły oraz w celach zarobkowych. Potwierdzeniem tego są interpretacje podatkowe uznające, że usługi świadczone przez camgirl stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Co ciekawe, organ podatkowy uznał, że faktycznie camgirl może być artystką, która dając pokaz przed kamerką, wykonuje utwór w rozumieniu prawa autorskiego. Jednakże fiskus nie zgodził się, aby tego rodzaju pokazy były częścią szeroko pojętej kultury, stwierdzając że nie każda usługa twórcy musi być usługą kulturalną, zaś celem pokazu erotycznego jest zasadniczo wywołanie pobudzenia seksualnego, a nie dostęp do kultury i dziedzictwa narodowego.

Kasa fiskalna i ewidencjonowanie

Camgirl może być zwolniona z obowiązku posiadania kasy fiskalnej, jeżeli świadczy usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i otrzymuje w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, przy czym można powiązać wpłatę z usługą, której wpłata dotyczyła. Organ podatkowy uznał, że jeżeli transakcje są rejestrowane w ewidencji na koncie portalowym i bankowym, a świadczone usługi są szczegółowo dokumentowane w ewidencji konta na portalu (informacje od jakiego użytkownika, kiedy i za co podatnik otrzymywał środki), to warunki do zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej będą spełnione.

Darowizny i napiwki podlegają opodatkowaniu

Problematyczną kwestią jest opodatkowanie darowizn i napiwków otrzymywanych przez camgirl. Organy podatkowe uznają, że podlegają one opodatkowaniu VAT, argumentując że przyjmowanie darowizn pieniężnych i napiwków w ramach świadczonych usług mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Podstawą opodatkowania jest zasadniczo wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Jeżeli jednak camgirl otrzyma darowiznę od jednej osoby do kwoty 5733 zł, to taka darowizna nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Istotne jest rozróżnienie między darowiznami a zapłatą za konkretne usługi – jeśli widz wpłaca określoną kwotę, a camgirl wykonuje konkretną czynność, to nie jest to darowizna, ale zapłata za usługę, którą należy doliczyć do przychodu i opodatkować PIT.

Opodatkowanie działalności erotycznej w Polsce – podsumowanie

Różne standardy dla podobnych działalności. Analiza zebranego orzecznictwa i interpretacji podatkowych ujawnia fundamentalne sprzeczności w podejściu polskich organów podatkowych do opodatkowania działalności erotycznej. Z jednej strony, NSA uznaje autorskie pokazy erotyczne za usługi kulturalne zwolnione z VAT, pod warunkiem że mają charakter artystyczny i nie są nakierowane wyłącznie na wywołanie pobudzenia seksualnego. Z drugiej strony, występy przed kamerkami internetowymi – nawet jeśli mają podobny charakter – są konsekwentnie uznawane przez organy podatkowe za działalność gospodarczą podlegającą pełnemu opodatkowaniu.

Ta niekonsekwencja prowadzi do sytuacji, w której dwa niemal identyczne pokazy erotyczne transmitowane online mogą być traktowane zupełnie inaczej podatkowo – w zależności od tego, jak wnioskodawca przedstawi swoją działalność we wniosku o interpretację. Jeśli podkreśli artystyczny i kulturalny charakter spektaklu, może uzyskać zwolnienie z VAT, jeśli zaś opisze działalność jako usługi erotyczne mające na celu zaspokojenie potrzeb seksualnych klientów, będzie zobowiązany do pełnego opodatkowania.

Brak jednolitych kryteriów oceny. Problem pogłębia fakt, że organy podatkowe i sądy administracyjne w postępowaniach dotyczących interpretacji podatkowych są związane opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i nie mogą przeprowadzać postępowania dowodowego (zob. jak wnosić skargi i zażalenia do sądów). W praktyce oznacza to, że kwalifikacja podatkowa danej działalności zależy w dużej mierze od tego, jak umiejętnie podatnik sformułuje wniosek o indywidualną interpretację podatkową, a nie od rzeczywistego charakteru świadczonych usług.

NSA i WSA w swoich orzeczeniach wielokrotnie podkreślały, że każdy przypadek powinien być oceniany indywidualnie, z uwzględnieniem celu i sposobu wykonania przedstawienia. Jednak brak jednolitych, obiektywnych kryteriów odróżniających usługi kulturalne od usług rozrywkowych o charakterze erotycznym prowadzi do niepewności prawnej i ryzyka odmiennej oceny tej samej działalności przez różne organy lub w różnym czasie.

Praktyczne trudności klasyfikacyjne. Dodatkowym problemem jest brak szczegółowej klasyfikacji dla usług erotycznych online w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), co może być wyzwaniem przy rejestracji działalności gospodarczej. Najprawdopodobniej działalność ta byłaby kwalifikowana jako „działalność profesjonalna gdzie indziej nie zdefiniowana”, co jednak nie zwalnia z obowiązku opodatkowania.

Sprawa o piruet: Jak Nowy Jork odróżnił balet od striptizu

W Stanach Zjednoczonych, gdzie nie istnieje federalny podatek od wartości dodanej, kwestia ta pojawia się przede wszystkim na poziomie stanowym, gdzie wiele jurysdykcji zwalnia „przedstawienia teatralne lub muzyczne” z podatku od sprzedaży biletów wstępu. Kluby ze striptizem sporadycznie próbowały ubiegać się o te zwolnienia, argumentując, że taniec nago stanowi formę tańca i tym samym kwalifikuje się jako występ kulturalny.

Definitywny test tego argumentu rozpoczął się w 2005 roku, gdy nowojorski Wydział Podatkowy przeprowadził kontrolę w klubie Nite Moves, lokalu dla dorosłych w Colonie, na przedmieściach Albany (sprawa Matter of 677 New Loudon Corp. v State of N.Y. Tax Appeals Trib.) Klub generował przychody z czterech źródeł: opłat za wstęp, sprzedaży prywatnych występów w osobnych pomieszczeniach, sprzedaży napojów oraz opłat wnoszonych przez tancerki na rzecz klubu. Po kontroli Wydział stwierdził, że zarówno opłaty za wstęp, jak i za prywatne tańce podlegają podatkowi od sprzedaży, którego klub zaniedbał zapłacić, i nałożył zaległość podatkową w wysokości 124.921,94 USD plus odsetki.

Nite Moves zakwestionował ocenę, argumentując, że tańce wykonywane w klubie – zarówno na scenie, jak i w prywatnych pomieszczeniach – kwalifikowały się jako 'przedstawienia teatralne lub muzyczne’  w rozumieniu sekcji 1105(f)(1) nowojorskiego prawa podatkowego, która zwalnia takie przedstawienia z podatku od sprzedaży. Klub zatrudnił jako biegłą antropolożkę kulturową, która prowadziła obszerne badania nad tańcem erotycznym. Ekspertka odwiedziła klub, przejrzała DVD z występami w Nite Moves przedstawione jako dowód oraz przeprowadziła wywiady z kilkoma tancerkami. Zeznawała szczegółowo o sekwencyjnych komponentach, estetyce i zasadach tańca erotycznego, a w swoim pisemnym raporcie przedstawiła „sekwencję choreograficzną i charakterystykę” występów scenicznych, które obserwowała. „Przedstawienia w Nite Moves” – konkludowała – „są jednoznacznie żywymi dramatycznymi występami choreograficznymi.” Zeznała ponadto, że prywatne tańce obejmowały „podobne rodzaje ruchów” i dlatego również kwalifikowały się jako występy choreograficzne.

Sędzia ds. postępowań administracyjnych zgodził się z klubem, stwierdzając, że opłaty nie podlegają opodatkowaniu. Jednak Trybunał ds. Odwołań Podatkowych uchylił tę decyzję, a gdy sprawa trafiła do Wydziału Odwoławczego w 2011 roku, sąd ten podtrzymał decyzję Trybunału. Problem, jak stwierdził sąd, miał charakter dowodowy. Ekspertka nigdy faktycznie nie obserwowała prywatnych tańców w Nite Moves – swoje wnioski na ich temat oparła wyłącznie na obserwacjach z innych lokali. DVD pokazywało jedynie występy sceniczne. Zeznanie jednej tancerki, która stwierdziła, że prywatne występy „nadal używają ruchów tanecznych” i opisała konkretny ruch, którego często używała, uznano za niewystarczające do wykazania, że te występy były choreograficzne.

Ale sąd poszedł dalej, podważając również zeznania ekspertki dotyczące występów scenicznych. Trybunał scharakteryzował jej interpretację choreografii jako „zdumiewająco szeroko zakrojoną” – tak szeroką, jak zauważył, „że obejmuje niemal każde zaplanowane ruchy [wykonywane do] muzyki z nagrań”. Trybunał wykrył także w zeznaniach ekspertki próbę „dostosowania raportu tak, aby starannie wpasować się w język zwolnienia ustawowego”, i stwierdził, że „pewność, z jaką [ekspertka] trzyma się swoich wniosków, nawet w przypadku braku bezpośredniej wiedzy lub obserwacji tego, co dzieje się w prywatnych obszarach Nite Moves, podważa jej ogólne zeznania”.

Sąd podkreślił dodatkowe braki w sprawie klubu: jego tancerki nie wymagały formalnego wykształcenia tanecznego i często uczyły się swojego rzemiosła z filmów lub sugestii innych tancerek. Pojedyncza tancerka, która zeznawała, nie omówiła szczegółowo charakteru występów scenicznych. Sam DVD nie wykazał, że tańce kwalifikowały się jako występy choreograficzne. Zgodnie z prawem nowojorskim przepisy tworzące zwolnienia podatkowe muszą być interpretowane na niekorzyść podatnika, a podatnik ponosi ciężar wykazania nie tylko, że jego interpretacja jest wiarygodna, ale że jest „jedyną rozsądną konstrukcją”. Nite Moves nie sprostał temu ciężarowi.

Gdy sprawa trafiła do Sądu Apelacyjnego stanu Nowy Jork – najwyższego sądu stanowego – w 2012 roku, większość czterech do trzech podtrzymała wyrok. Większość stwierdziła, że intencją ustawodawcy przy tworzeniu zwolnienia było promowanie „występów kulturalnych i artystycznych” w społeczności – rozumianych jako kultura wysoka – a lokal dla dorosłych nie spełniał tego ustawowego celu. Sędzia Robert Smith napisał znaczące zdanie odrębne. Rozróżnienie między tańcem wysokim i niskim, argumentował, było subiektywne i prawnie nie do obrony: 'Ludzie, którzy płacili te opłaty za wstęp, płacili za oglądanie kobiet tańczących. Nie ma znaczenia, czy taniec był artystyczny czy prymitywny, nudny czy erotyczny… taniec to taniec’.

Pułapki semantyczne i paradoksy systemu

System, który powstał w wyniku tej linii orzeczniczej, tworzy pole minowe pułapek prawnych, w których granica między sztuką a rozrywką, kulturą a komercją, zależy ostatecznie od sprawności retorycznej podatnika. Paradoksalnie, właśnie próby manipulacji tego systemu najdobitniej ukazują jego wewnętrzne sprzeczności.

Przypadek „wirtualnej prostytucji” stanowi ciekawy przykład. Wnioskodawczyni, określając swoją działalność przed kamerką internetową mianem prostytucji, dokonała sprytnego zabiegu semantycznego – gdyby organy podatkowe uznały tę działalność za rzeczywistą prostytucję, uzyskałaby nieoczekiwane korzyści podatkowe. Prostytucja, jako czynność potencjalnie sprzeczna z zasadami współżycia społecznego, mogłaby zostać uznana za niepodlegającą opodatkowaniu. Nazywając swoje występy „wirtualną prostytucją”, podatniczka próbowała wymusić korzystne dla siebie traktowanie przez celowe użycie stygmatyzującego terminu.

Fiskus nie dał się złapać w tę pułapkę. Organ podatkowy zauważył, że „wirtualna prostytucja” nie jest kategorią prawną, a występy przed kamerką nie spełniają wymogów definicji prostytucji – brakuje im fundamentalnego elementu „oddania swojego ciała do dyspozycji”. Co więcej, nawet gdyby uznać te czynności za formę prostytucji, nie oznaczałoby to automatycznego wyłączenia z opodatkowania – ostatecznej oceny sprzeczności z zasadami współżycia społecznego dokonuje sąd w konkretnej sprawie. W rezultacie camgirl, która próbowała przedstawić swoją działalność jako prostytucję, została w pełni opodatkowana jako przedsiębiorca świadczący usługi erotyczne.

Z drugiej strony, przedsiębiorca określający swoją działalność jako „autorskie spektakle artystyczne o charakterze erotycznym” może uzyskać zwolnienie z VAT, pod warunkiem że odpowiednio sformułuje wniosek o interpretację. Kluczowe znaczenie ma podkreślenie artystycznego charakteru przedstawień, kulturalnego wymiaru działalności oraz dystansowanie się od wyłącznie komercyjnego celu pobudzenia seksualnego.

Robert Nogacki

Założyciel i partner zarządzający kancelarii prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazeta Prawna za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Doradca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z listy Forbesa oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów w dziedzinie prawa handlowego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil na LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 miliony wyświetleń rocznie. Nagrody: czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, Złotej Statuetki Polskiego Lidera Biznesu, tytułu „Międzynarodowej Kancelarii Prawniczej Roku w Polsce w zakresie planowania podatkowego”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.