Ważny wyrok NSA w sprawie łączenia zwolnień podatkowych z zezwoleń na działalność w SSE

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1992 nr 21, poz. 86 ze zm.), w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. 2017 r. poz. 1010), dochody uzyskiwane na terenie specjalnej strefy ekonomicznej przez podmioty prowadzące w jej obrębie działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia uprawniającego do korzystania z pomocy publicznej są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Zwolnienie to nie może przekroczyć maksymalnej wielkości pomocy publicznej określonej rozporządzaniem rady ministrów.

Spółka z branży produkcyjnej materiałów budowlanych w dniach 8 grudnia 2004 r. oraz 29 sierpnia 2013 r. uzyskała dwa odrębne zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Kontynuując swoją działalność i ponosząc dalsze wydatki inwestycyjne, w 2015 r. spółka wystąpiła do działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z zapytaniem o ich rozliczanie w sytuacji posiadania więcej niż jednego zezwolenia uprawniającego do zwolnienia od podatku CIT.

Przedsiębiorca stał na stanowisku, że skoro czynione nakłady inwestycyjne są kontynuacją działań objętych pierwotnym zezwoleniem z 2004 r., to uzyskiwany przez niego dochód na terenie SSE ma prawo korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz w art. 12 ustawy o SSE chronologicznie (czyli najpierw do wyczerpania granic pomocy publicznej wynikającej z wcześniej wydanego zezwolenia z 2004 r., a po ich przekroczeniu z zezwolenia wydanego później).

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy” (Dz.U. 1992 nr 21, poz. 86).

Zdaniem spółki: „Przepisy ustawy o CIT ani przepisy strefowe w żadnej sytuacji nie stanowią, aby zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych miało być liczone odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń” (interpretacja indywidualna IBPB-1-2/4510-287/15/AP z 29 września 2015 r.).

Nie istnieją bowiem regulacje nakazujące prowadzenie osobnej ewidencji rachunkowej dla każdego projektu inwestycyjnego, a jedynie dla działalności objętej zezwoleniem, czyli wykonywanej na terenie SSE. Dodatkowo uzyskany na podstawie zezwoleń przychód i tak rozliczany jest łącznie.

Spółka przytoczyła liczny zbiór interpretacji organów podatkowych potwierdzających jej stanowisko (m.in.: interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB3/423-241/11-4/MM z 29.08.2011 r. oraz ILPB3/423-151/11-2/MM z 28.06.2011 r.; DIS w Łodzi IPTPB3/423-176/12-3/KJ z 26.07.2012 r.; DIS w Katowicach IBPBI/2/423-61/11/SD z 24.01.2011 r. oraz IBPBI/2/423-1519/10/MS z 5.11.2010 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko przedsiębiorcy za nieprawidłowe, za czym przemawiać miał przedmiotowy charakter zwolnienia przypisanego dochodom osiąganym z konkretnego oznaczonego źródła na podstawie danego zezwolenia. Tym samym przedsiębiorca powinien szeregować dopuszczalne limity pomocy publicznej dla każdego uzyskanego zezwolenia. W tym celu zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji umożliwiającej ustalenie odrębnego zbioru dochodów lub strat w obrębie jednego zezwolenia.

Ustosunkowując się do przywołanych przez spółkę interpretacji podatkowych wydanych przez organy w podobnych sprawach, Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że „…funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne, lub zdarzenia przyszłe, choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce” (interpretacja indywidualna z 25 września 2015 r., IBPB-1-2/4510-287/15/AP). Spółka zaskarżyła takie rozstrzygnięcie organu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w pierwszej kolejności zwrócił uwagę na fakt, że skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie różnych stref ekonomicznych. Po drugie generowane przez nią w obrębie SSE przychody i koszty ustalane są według zasad ogólnych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a przedmiotowe zwolnienie, zgodnie z treścią jej art. 17 ust. 1 pkt 34, dotyczy dochodów powstałych na terenie SSE wskutek prowadzonej tam działalności gospodarczej.

Zwolnienie to nie dotyczy więc tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych dzięki spełnieniu wymogów zezwolenia np. w wyniku zatrudnienia odpowiedniej ilości pracowników. Realizacja wymogów zezwolenia uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie, na którym osiągnięcie dochodów podlega pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego.

Sąd zauważył również, że przepisy Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. 2008 nr 232, poz. 1548, ze zm.) tylko w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności jednocześnie i poza SSE do uzyskania zwolnienia podatkowego wymagają organizacyjnego wydzielenia działalności gospodarczej i wyodrębnienia tej prowadzonej w strefie tak, by można było określić co do niej wielkość zwolnienia.

„Brak natomiast w obowiązujących przepisach obowiązku takiego wydzielenia działalności, co do każdego z zezwoleń na terenie danej strefy. (…) nieprawidłowe należało również ocenić stanowisko organu podatkowego, że na skarżącej ciąży obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów i związanych nimi kosztów dla poszczególnych projektów, na które zostały wydane odrębne zezwolenia strefowe. Obowiązek taki nie wynika wprost z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., ani nie można go wykreować z uwzględnieniem ww. regulacji szczególnej, dotyczącej działalności w SSE” (wyrok WSA we Wrocławiu z 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 70/16).

Fiskus wniósł od tego rozstrzygnięcia skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny 14 sierpnia 2018 r. oddalił ją, stwierdzając, że organ podatkowy błędnie utożsamia każde zezwolenie z prowadzeniem innego rodzaju działalności gospodarczej.

NSA orzekł, że zwolnienie z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT dotyczy łącznego dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot na terenie SSE na podstawie wszystkich posiadanych przez niego zezwoleń w zakresie dopuszczonym w tych zezwoleniach. Podmiot ten nie ma obowiązku przyporządkowywania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji (II FSK 2233/16).

Wyrok potwierdza i ugruntowuje nową linię orzeczniczą sądów w sprawie łączenia zwolnień podatkowych z zezwoleń na działalność w SSE. Podobne rozstrzygnięcia odnaleźć można w orzeczeniach: NSA z: 19.07.2016 r., sygn. akt. II FSK 1849/14; 25.04.2012 r., sygn. akt II FSK 1979/11; 20.03.2018 r., sygn. akt II FSK 696/16; 20.06.2018 r., II FSK 1613/16 oraz orzeczeniach WSA w Rzeszowie z 08.12.2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1035/15 oraz WSA we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 1830/15.

Autor: Kancelaria Prawna Skarbiec