Walka przedsiębiorcy z nadmiernym opodatkowaniem

Do końca 2016 r. budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stanowiły jedynie fundamenty i wieża elektrowni wiatrowej. Z dniem 1 stycznia 2017 r. ustawodawca zdecydował się objąć tym podatkiem elektrownię jako całość, a więc włącznie z jej pozostałymi elementami, takimi jak wirnik czy generator prądotwórczy.

Spółka z o.o. trudniąca się prowadzeniem projektów związanych z energetyką wiatrową w Polsce posiada elektrownie wiatrowe na terenie jednej z polskich gmin. Elektrownie te nie są ujawnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stąd spółka nie dokonuje w ich zakresie odpisów amortyzacyjnych.

Jako wyodrębnione w tej ewidencji środki trwałe firma ujęła wartości początkowe części budowlanych elektrowni: fundamenty i wieże oraz urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej. W tych ostatnich na potrzeby amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu, ale również wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą.

Do końca 2016 r. firma zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wieże i fundamenty elektrowni jako budowle. Podstawę opodatkowania stanowiła ich wartość początkowa dla potrzeb amortyzacji w podatku dochodowym od osób prawnych, niepomniejszana o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych. W 2017 r. nastąpiła zmiana przepisów. Odtąd jako budowlę do celów podatkowych należy traktować całą elektrownię wraz z elementami technicznymi.

W obliczu tych zmian spółka powzięła wątpliwość, czy powinna zastosować nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych obowiązujące od 1 stycznia 2017 r., a jeśli tak, to w jaki sposób powinna określić podstawę ich opodatkowania. Stała na stanowisku, że odpowiedź na pierwsze pytanie powinna być twierdząca, a podstawę opodatkowania nowej elektrowni wiatrowej określi w oparciu o art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Przepis ten stanowi, że gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Ponieważ dotychczas spółka ujmowała część składowych elektrowni w ewidencji środków trwałych i amortyzowała je, a część nie, nie jest teraz możliwe określenie na potrzeby opodatkowania ich wartości w inny sposób niż przez wycenę rynkową wartości całej elektrowni. Dodatkowo te elementy elektrowni, które dotąd nie podlegały podatkowi, wciąż nie będą mu podlegać, jeśli w świetle przepisów nie stanowią budowli dla celów opodatkowania.

Organ podatkowy stwierdził, że spółka nie ma racji co do wybranej metody określania podstawy opodatkowania. W jego opinii w przypadku budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę ich opodatkowania stanowi wartość przyjęta do celów amortyzacji.

A ponieważ spółka przyjęła do ewidencji środków trwałych wartości początkowe fundamentów i wież elektrowni wiatrowych oraz urządzenia wiatrowe, to powinny one podlegać amortyzacji, stąd nie może być mowy o przyjmowaniu innej podstawy opodatkowania, jak tylko wartość początkowa tych elementów składowych elektrowni.

Organ nie rozwiał wątpliwości spółki

Spółka zaskarżyła interpretację organu. W październiku 2017 r. sąd uznał, że organ formalnie zajął prawidłowe stanowisko, jednak w sytuacji niedopuszczalnego uproszczenia stanu faktycznego przedstawionego przez przedsiębiorcę. Organ nie wypowiedział się zwłaszcza co do wyrażonych przez spółkę trudności w ustaleniu wartości początkowej elementów technicznych elektrowni wiatrowych ustawowo zaliczanych do budowli.

W 2018 r. organ ponownie wydał niekorzystną dla spółki interpretację. Jeszcze raz wskazał, że art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczy budowli lub ich części, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Firma znów zaskarżyła rozstrzygnięcie organu.

Tym razem jednak sąd do skargi się nie przychylił. Orzekł, że w przypadku, gdy w wartości początkowej urządzeń wiatrowych, ustalonej dla potrzeb amortyzacji, zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat czy zespół przeniesienia napędu, ale i wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, to te elementy i infrastruktura towarzysząca są amortyzowane w ramach amortyzacji całego urządzenia wiatrowego.

Brak wyodrębnienia wartości poszczególnych elementów wchodzących w skład elektrowni jako budowli nie uzasadnia dokonywania określenia wartości całej tej budowli wg jej wartości rynkowej. Tym samym sąd zgodził się z organem podatkowym, że do ustalenia podstawy opodatkowania spółka powinna zastosować przepis art. 4 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Przedsiębiorca nie poddał się i wniósł skargę kasacyjną. W listopadzie 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny przekazał wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu sprawę do ponownego rozpoznania. NSA zauważył, że organ podatkowy nie zastosował się do zaleceń WSA z pierwszego wyroku, uchylającego interpretację organu co do konieczności ustosunkowania się do podniesionych przez spółkę trudności w ustaleniu wartości początkowej elementów technicznych elektrowni ustawowo zaliczanych do budowli.

Organ odpowiedział jedynie, że w jego kompetencjach nie leży dokonywanie kalkulacji podstawy opodatkowania konkretnych obiektów przedsiębiorcy ani też praktycznych problemów z nią związanych.

A jak orzekł NSA, niemożność ustalenia przez podatnika wartości początkowej poszczególnych elementów elektrowni, ustawowo zaliczanych do budowli, nie stanowi okoliczności mającej znaczenie wyłącznie w sferze kalkulacji podstawy opodatkowania czy praktycznych problemów z nią związanych.

Bo jeśli w przypadku budowli, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawą opodatkowania jest jej wartość początkowa ustalona dla celów amortyzacji podatkowej, ale niemożliwe jest ustalenie tej wartości początkowej, to pojawia się pytanie, co należy przyjąć jako podstawę opodatkowania.

Takie też pytanie zadał w tej sprawie przedsiębiorca, który nie mogąc ustalić wartości początkowej środków trwałych na potrzeby podatku od nieruchomości, zapytał, czy może ustalać podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową.

Jak dodał NSA, ewidencja środków trwałych sama w sobie nie decyduje o podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bo przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są budowle lub ich części, a nie środki trwałe.

Skoro do wartości początkowej elektrowni wiatrowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko dane wydatki, ale też inne elementy i infrastruktura towarzysząca, które – nie będąc budowlą – nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, to tak określona wartość początkowa nie może zostać przyjęta jako podstawa opodatkowania. Nie jest to bowiem wartość początkowa elektrowni wiatrowej, ale wartość początkowa środka trwałego (wyrok z 26 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 1498/19).

We wrześniu 2020 r. WSA uchylił interpretację organu podatkowego, wskazując, że organ miał obowiązek ustosunkowania się do trudności spółki z ustaleniem podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych w obliczu niemożności ustalenia przez nią wartości początkowej budowli. Podzielając stanowisko wyrażone w wyroku NSA, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku orzekł:

„… ewidencja środków trwałych sama w sobie nie decyduje o podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przedmiotem opodatkowania nie są bowiem środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu u.p.o.l. Podstawą opodatkowania nie jest zatem wartość początkowa środka trwałego, ale wartość początkowa budowli lub jej części” (wyrok z 16 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 766/21).

W tej sprawie gdański sąd rozstrzygnął jeszcze jedną ważną kwestię. Mianowicie orzekł, że zmiana definicji przedmiotu opodatkowania (do jakiej w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli doszło z dniem 1 stycznia 2017 r.) nie może oznaczać dla przedsiębiorcy konieczności daleko idących, często niemożliwych modyfikacji zapisów w księgach podatkowych, do których byłby zmuszony, gdyby stosował się do interpretacji przepisów w rozumieniu organu.

Za sprawą tego wyroku sąd zwrócił uwagę na jeszcze jedną istotną kwestię, która niejednokrotnie dotyka przedsiębiorców. W opisanej sprawie organem podatkowym był wójt, czyli poborca podatków na rzecz gminy i – jak stwierdził sąd – „…podnoszona w odpowiedzi na skargę kwestia pogorszenia sytuacji finansowej gminy z uwagi na obniżenie wpływów z podatku od nieruchomości nie może skutkować podtrzymywaniem stanowiska sprzecznego w wiążącymi Organ podatkowy orzeczeniami sądów administracyjnych” (sygn. akt I SA/Gd 766/21).

Jak pokazuje opisana sprawa, przedsiębiorcy mogą skutecznie dochodzić swoich praw przed sądem i bronić się przed płaceniem zawyżanych przez organy skarbowe podatków.

Autor: Kancelaria Prawna Skarbiec