Opodatkowanie elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości

Data publikacji: 2022-01-12 | Zaktualizowano: 2026-01-12

Zmiana przepisów dotyczących opodatkowania elektrowni wiatrowych, która weszła w życie 1 stycznia 2017 r., wywołała falę sporów między przedsiębiorcami a organami podatkowymi. Problem dotyczył nie samego faktu opodatkowania, lecz sposobu ustalania podstawy opodatkowania. Sprawa, która trafiła przed Naczelny Sąd Administracyjny, pokazuje, jak istotne jest rozróżnienie między środkami trwałymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym a budowlami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zmiana definicji przedmiotu opodatkowania od 2017 r.

Do końca 2016 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały wyłącznie części budowlane elektrowni wiatrowej, czyli fundament i wieża. Ustawa o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych zmieniła tę definicję. Od 1 stycznia 2017 r. za budowlę podlegającą opodatkowaniu uznaje się całą elektrownię wiatrową, obejmującą zarówno elementy budowlane (fundament, wieża), jak i elementy techniczne: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania oraz zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Zmiana ta postawiła przed przedsiębiorcami pytanie o sposób ustalenia podstawy opodatkowania nowo zdefiniowanej budowli.

Stan faktyczny – elektrownie wiatrowe niefigurujące jako samodzielny środek trwały

Spółka prowadząca projekty związane z energetyką wiatrową posiadała elektrownie wiatrowe na terenie jednej z polskich gmin. W ewidencji środków trwałych nie figurowała jednak „elektrownia wiatrowa” jako samodzielny, wyodrębniony środek trwały. Zamiast tego spółka ujęła odrębnie wartości początkowe fundamentów, wież oraz urządzeń wiatrowych.

Co istotne, w wartości początkowej urządzeń wiatrowych skapitalizowano nie tylko wydatki na elementy techniczne wymienione w ustawie, ale również nakłady na infrastrukturę towarzyszącą: oprogramowanie kontrolne, wyciągarkę z olinowaniem, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnie i wentylatory, wiatrowskaz i anemometr, wyłączniki awaryjne oraz prawa autorskie i wiedzę specjalistyczną.

Elementy te, choć skapitalizowane w wartości środków trwałych, nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Pytanie o podstawę opodatkowania – interpretacja indywidualna

Spółka wystąpiła z wnioskiem o indywidualną interpretację podatkową, pytając m.in., w jaki sposób powinna określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej od 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podstawę opodatkowania budowli stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji. Przepis art. 4 ust. 5 tej ustawy przewiduje jednak wyjątek: jeżeli od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Spółka argumentowała, że skoro elektrownia wiatrowa jako całość nie figuruje w ewidencji środków trwałych i nie są od niej dokonywane odpisy amortyzacyjne, powinna zastosować art. 4 ust. 5 i przyjąć wartość rynkową jako podstawę opodatkowania.

Stanowisko organu podatkowego – wpływy budżetowe ważniejsze od prawa?

Wójt gminy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W jego ocenie, skoro poszczególne elementy elektrowni wiatrowej są ujęte w ewidencji środków trwałych i amortyzowane, nie ma podstaw do stosowania wartości rynkowej. Organ stwierdził również, że nie leży w jego kompetencji dokonywanie kalkulacji podstawy opodatkowania konkretnych obiektów podatnika ani rozwiązywanie praktycznych problemów z nią związanych.

W odpowiedzi na skargę organ podniósł argument, który Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku expressis verbis skrytykował: powoływał się na pogorszenie sytuacji finansowej gminy z uwagi na obniżenie wpływów z podatku od nieruchomości. Sąd jednoznacznie stwierdził, że tego rodzaju argumentacja „nie może skutkować podtrzymywaniem stanowiska sprzecznego z wiążącymi organ podatkowy orzeczeniami sądów administracyjnych” (wyrok WSA w Gdańsku z 16 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 766/21).

Droga sądowa – od WSA do NSA i z powrotem

Sprawa przeszła przez wszystkie instancje postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Po pierwszej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w październiku 2017 r. sąd uchylił interpretację organu, wskazując na niedopuszczalne uproszczenie stanu faktycznego. Organ nie odniósł się do wyrażonych przez spółkę trudności w ustaleniu wartości początkowej elementów technicznych elektrowni.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ wydał kolejną niekorzystną interpretację. Spółka ponownie ją zaskarżyła, jednak tym razem WSA oddalił skargę. Przedsiębiorca wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przełomowy wyrok NSA – ewidencja środków trwałych nie przesądza o podstawie opodatkowania

W wyroku z 26 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 1498/19) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. NSA sformułował kluczowe tezy, które mają znaczenie dla wszystkich przedsiębiorców prowadzących elektrownie wiatrowe:

Po pierwsze, ewidencja środków trwałych sama w sobie nie decyduje o podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przedmiotem opodatkowania tym podatkiem nie są środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Po drugie, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych jedynie w zakresie ustalenia wartości początkowej. Sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych nie ma znaczenia na gruncie podatku od nieruchomości.

Po trzecie, jeżeli do wartości początkowej elektrowni wiatrowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji skapitalizowano nie tylko wydatki na elementy wymienione w ustawie, ale też inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, które nie będąc budowlą nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, to tak określona wartość początkowa nie może być przyjęta jako podstawa opodatkowania. Nie jest to bowiem wartość początkowa elektrowni wiatrowej (przedmiotu opodatkowania), ale wartość początkowa środka trwałego.

NSA wskazał również, że niemożność ustalenia przez podatnika wartości początkowej poszczególnych elementów elektrowni ustawowo zaliczanych do budowli nie stanowi okoliczności mającej znaczenie wyłącznie w sferze kalkulacji czy praktycznych problemów. Przeciwnie – jest to kwestia dotycząca zasad ustalania podstawy opodatkowania.

Finał sprawy – zmiana definicji nie może wymuszać niemożliwych modyfikacji ksiąg

We wrześniu 2020 r. WSA w Gdańsku uchylił interpretację indywidualną organu, a w wyroku z 16 listopada 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 766/21) podtrzymał tę linię orzeczniczą, formułując dodatkowe, istotne stanowisko:

Zmiana definicji przedmiotu opodatkowania, wprowadzona od 1 stycznia 2017 r., nie może równocześnie oznaczać dla podatnika konieczności daleko idących, często niemożliwych modyfikacji istniejących zapisów w księgach podatkowych. Podatnicy, którzy dotychczas eksploatowali elektrownie wiatrowe i jako przedmiot opodatkowania traktowali części budowlane, nie mogą być zmuszani do retroaktywnego przekształcania swojej ewidencji.

Sąd potwierdził, że jeżeli ujęto w ewidencji środków trwałych wartości początkowe obejmujące zarówno części budowlane elektrowni wiatrowych, urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej, a ponadto inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, które nie będąc budowlą nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości i które nie zostały wartościowo wyodrębnione, to istnieją przesłanki do zastosowania art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i określenia podstawy opodatkowania według wartości rynkowej budowli.

Znaczenie orzeczenia dla praktyki

Opisana sprawa ilustruje kilka istotnych problemów, z którymi mierzą się przedsiębiorcy w sporach podatkowych:

Zawiłość przepisów. Powiązanie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z przepisami o podatkach dochodowych, przy jednoczesnym odesłaniu do definicji z prawa budowlanego i ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, tworzy skomplikowaną mozaikę regulacji. Konsekwencje legislacyjnych niejasności ponoszą podatnicy.

Fiskalizm organów. Argumentacja organu odwołująca się do wpływów budżetowych gminy pokazuje, że w praktyce organy podatkowe mogą przedkładać interes fiskalny nad prawidłową wykładnię przepisów. Sądy administracyjne stanowczo taki sposób rozumowania odrzucają.

Konieczność wytrwałości. Sprawa ciągnęła się przez wiele lat i wymagała przejścia przez wszystkie instancje. Przedsiębiorca, który zrezygnowałby na wcześniejszym etapie, ponosiłby zawyżone obciążenia podatkowe.

Wnioski dla przedsiębiorców

Przedsiębiorcy eksploatujący elektrownie wiatrowe powinni zwrócić uwagę na sposób ujęcia tych obiektów w ewidencji środków trwałych oraz na to, jakie elementy zostały skapitalizowane w ich wartości początkowej. Jeżeli wartość ta obejmuje składniki niebędące budowlą w rozumieniu prawa nieruchomości i przepisów podatkowych, może istnieć podstawa do zastosowania wartości rynkowej jako podstawy opodatkowania.

W przypadku otrzymania niekorzystnej decyzji podatkowej lub interpretacji indywidualnej warto rozważyć skorzystanie z dostępnych środków zaskarżenia. Jak pokazuje opisana sprawa, nawet wieloletni spór z fiskusem może zakończyć się sukcesem podatnika, jeżeli jego stanowisko znajduje oparcie w przepisach prawa.

Skuteczna obrona przed nadmiernym opodatkowaniem wymaga nie tylko znajomości przepisów prawa podatkowego, ale również wytrwałości w dochodzeniu swoich praw przed organami i sądami administracyjnymi. Profesjonalne doradztwo podatkowe oraz doradztwo prawne mogą okazać się niezbędne dla prawidłowego przeprowadzenia sprawy przez wszystkie instancje.

Podstawa prawna:

• Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 5)
• Ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (art. 2)
• Wyrok NSA z 26 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 1498/19
• Wyrok WSA w Gdańsku z 16 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 766/21

Autor: Kancelaria Prawna Skarbiec

Robert Nogacki

Założyciel i Partner Zarządzający Kancelarii Prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazetę Prawną za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Radca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z list Forbes oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów prawa gospodarczego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Artificial Intelligence on the Trail of Bitcoin’s Creator” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 mln odsłon rocznie. Nagrody: 4-krotny laureat Medalu Europejskiego, Złota Statuetka Lidera Polskiego Biznesu, tytuł „International Tax Planning Law Firm of the Year in Poland”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.