Konwersja pożyczki od udziałowca na kapitał zapasowy
Czy nieudana konwersja pożyczki udzielonej przez zagranicznego udziałowca na kapitał zapasowy spółki generuje przychód podatkowy? Organy podatkowe były o tym przekonane – przez niemal cztery lata utrzymując, że zapis księgowy z 2016 r. oznaczał zwolnienie z długu i powstanie przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT. Kwota sporu: 9.830.894 zł podatku. WSA w Poznaniu – już po raz drugi – uchylił decyzję organu, stwierdzając, że fiskus zlekceważył wiążącą ocenę prawną wyrażoną w pierwszym wyroku i ponownie oparł rozstrzygnięcie na tych samych, niewystarczających dowodach.
Pożyczka z jurysdykcji offshore – ustna umowa, konwersja i spór o wolę stron
Sprawa dotyczyła polskiej spółki z o.o. (I. B.), której udziałowiec – P. I. z siedzibą w jurysdykcji stosującej szkodliwą konkurencję podatkową – udzielił pożyczki do 100 mln zł na podstawie ustnej umowy. Na 31 grudnia 2016 r. spółka dokonała zapisu księgowego przenoszącego kwotę 52.765.974,47 zł z konta pożyczek długoterminowych na konto kapitału zapasowego, traktując to jako konwersję pożyczki na kapitał.
Problem polegał na tym, że konwersja nie została dokonana w sposób wymagany przez Kodeks spółek handlowych – nie doszło do formalnego podwyższenia kapitału zakładowego, nie podjęto wymaganej uchwały, nie złożono oświadczeń w formie aktu notarialnego. Spółka sama przyznała, że konwersja okazała się nieskuteczna i dokonała korekty zapisów księgowych w 2021 r. Wierzyciel natomiast – najpierw na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników w 2022 r., następnie pismem z 2024 r. – jednoznacznie wezwał do zwrotu pożyczki, potwierdzając, że nigdy nie zrezygnował z wierzytelności.
Fiskus: zapis księgowy = zwolnienie z długu = przychód
Organy podatkowe obu instancji konsekwentnie traktowały zapis w księgach z 31 grudnia 2016 r. jako dowód zwolnienia z długu (art. 508 k.c.) połączonego z darowizną – i w konsekwencji jako przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT (wartość umorzonych zobowiązań). Zdaniem fiskusa intencją stron był transfer nieopodatkowanych środków z raju podatkowego, a późniejsze działania – korekta zapisów, wezwania do zapłaty, porozumienie o spłacie – stanowiły jedynie „linię obrony” mającą post factum zakwestionować jasne zapisy księgowe.
Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy (po pierwszym uchyleniu) organ przesłuchał świadka J. S. – pełnomocnika zagranicznego udziałowca – który jednak zeznał, że nie był świadkiem zawarcia umowy pożyczki i nie posiada wiedzy o zdarzeniach z 2016 r. Prezes zarządu spółki skorzystał z prawa odmowy składania wyjaśnień. Pomimo braku nowych dowodów potwierdzających tezę o umorzeniu, organy ponownie utrzymały swoją kwalifikację.
Sąd po raz drugi uchyla decyzję – dlaczego art. 153 p.p.s.a. nie jest sugestią
Już w pierwszym wyroku (I SA/Po 343/23 z 10 października 2023 r.) WSA w Poznaniu jednoznacznie stwierdził, że: (1) brak jest jakichkolwiek dowodów, że wierzyciel zrezygnował z części pożyczki, (2) z zebranych dowodów wynika jedynie, że strony próbowały dokonać konwersji pożyczki na kapitał, co okazało się nieskuteczne prawnie, (3) z braku skuteczności konwersji nie można wyprowadzać wniosku o zwolnieniu z długu – nieskuteczne przekazanie kwoty na kapitał zapasowy oznacza, że wierzytelność nadal istnieje.
Art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący: ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą zarówno organy, jak i sądy. Organ nie może przy ponownym rozpatrzeniu sprawy formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z poglądem wcześniej wyrażonym. W przypadku wnoszenia kolejnych skarg sąd weryfikuje sposób wywiązania się ze wskazań – nie wnika ponownie w materię objętą zakresem wcześniejszych ocen.
WSA w Poznaniu stwierdził wprost: organ nie zastosował się do oceny prawnej i wskazań zawartych w pierwszym wyroku, opierając się ponownie na tych samych dowodach (dokument księgowy z 2016 r., wyjaśnienia prokurenta, zapisy w księgach), które sąd wcześniej uznał za niewystarczające. W przypadku braku możliwości wykazania dowodami, że doszło do umorzenia pożyczki, organ powinien był przyjąć wyjaśnienia strony za wiarygodne – co koresponduje z zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.
Sąd uchylił wyłącznie zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (nie obie instancje, jak w pierwszym wyroku) – co oznacza, że DIAS musi ponownie rozpoznać odwołanie, tym razem respektując ocenę prawną wyrażoną w obu orzeczeniach sądowych.
Odnotować warto, że sąd nie uwzględnił natomiast zarzutu instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego w celu zawieszenia biegu przedawnienia – kwestię tę przesądzono już prawomocnie w pierwszym wyroku, co zamyka tę ścieżkę obrony.
Znaczenie praktyczne – konwersja pożyczki, przychód podatkowy i granice wykładni ksiąg
Orzeczenie potwierdza kilka zasad o istotnym znaczeniu praktycznym.
Zapis księgowy sam w sobie nie przesądza kwalifikacji podatkowej czynności. Przeksięgowanie kwoty z konta pożyczek na konto kapitału zapasowego nie oznacza automatycznie, że doszło do zwolnienia z długu generującego przychód. Organ musi ustalić rzeczywistą wolę stron – a jeśli porozumienie miało formę ustną, wymaga to co najmniej przesłuchania osób uczestniczących w czynności.
Nieskuteczność czynności cywilnoprawnej nie jest równoznaczna z powstaniem przychodu. Jeżeli konwersja pożyczki na kapitał nie doszła do skutku z powodu niespełnienia wymogów KSH, wierzytelność pożyczkodawcy nadal istnieje. Nie można wówczas mówić o „umorzeniu zobowiązania” w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.
Art. 153 p.p.s.a. wiąże bezwzględnie. Organ nie może przy ponownym rozpatrzeniu sprawy ignorować oceny prawnej sądu i ponownie budować rozstrzygnięcia na dowodach, które sąd wcześniej uznał za niewystarczające, nawet jeśli uzupełniony materiał dowodowy „nie zmienił obrazu”. Jeżeli nowe dowody nie potwierdzają tezy organu, organ powinien zmienić kwalifikację – a nie trwać przy dotychczasowej wykładni.
Pożyczki z rajów podatkowych wymagają szczególnej dokumentacji. Sprawa dobitnie pokazuje ryzyka związane z ustną formą umów pożyczkowych z udziałowcami z jurysdykcji stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Brak pisemnej dokumentacji porozumień daje organom pretekst do kwalifikacji zdarzeń gospodarczych zgodnie z domniemaniem celowości unikania opodatkowania – nawet jeśli obiektywne dowody nie potwierdzają tezy o umorzeniu zobowiązania. Każda transakcja wewnątrzgrupowa z udziałem podmiotów offshore powinna być udokumentowana pisemnie, z jednoznacznym określeniem woli stron i zachowaniem wymogów formalnych prawa handlowego.
Źródło: Wyrok WSA w Poznaniu z 13 listopada 2025 r., sygn. I SA/Po 436/25 (nieprawomocny).
Robert Nogacki jest radcą prawnym, założycielem i partnerem zarządzającym Kancelarii Prawnej Skarbiec, działającej nieprzerwanie od 2006 roku.
Prawo jest równe dla wszystkich, ale strony rzadko są równe: po jednej stoi organizacja, która ma czas, pieniądze i prawników, po drugiej człowiek, który ma jedną firmę, jedne oszczędności i jedno życie.
Klienci rzadko przychodzą do niego z problemem prawnym. Przychodzą z problemem, który ma także stronę prawną: z kontrolą, która zaczęła się od jednej faktury, z pieniędzmi powierzonymi komuś, kto zniknął, z firmą, którą trzeba przekazać dalej, zanim będzie za późno. Większość takich spraw rozstrzyga się na długo przed pierwszym pismem, w decyzjach podjętych bez pytania i w terminach, o których nikt nie pamiętał. Dlatego zaczyna od pytania, jak klient trafił w to miejsce, a nie od tego, co powinien był zrobić.
Doradza przedsiębiorcom i rodzinom z kilkunastu krajów, także tym, którym fiskus właśnie zajął konto i którzy nie wiedzą, co robić jutro rano. Broni ich w kontrolach podatkowych i celno-skarbowych, w sporach z organami podatkowymi i w sprawach karnych skarbowych. Reprezentuje poszkodowanych w oszustwach inwestycyjnych i piramidach finansowych. Pomaga rodzinom zakładać fundacje rodzinne i planować sukcesję, żeby dorobek życia przetrwał dłużej niż jedno pokolenie.
Nie każdą sprawę da się wygrać. Każdą da się prowadzić tak, żeby klient wiedział, na czym stoi. Od 2006 roku reprezentuje pokrzywdzonych w sprawie WGI (Warszawskiej Grupy Inwestycyjnej), jednej z najdłuższych spraw karnych w historii polskiego rynku finansowego, bo są rzeczy, których nie wolno zostawić w połowie, nawet jeśli trwają dwie dekady. W sprawie upadłej giełdy kryptowalut Zonda (Zondacrypto, operator BB Trade Estonia OÜ) reprezentuje kilkuset poszkodowanych w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Krajową i w estońskim postępowaniu upadłościowym.
Kancelaria Prawna Skarbiec jest notowana w rankingach największych firm doradztwa podatkowego Dziennika Gazety Prawnej i Rzeczpospolitej, a w latach 2015 do 2018 czterokrotnie otrzymała Medal Europejski Business Centre Club i Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego. Robert Nogacki publikuje regularnie, w prasie i na stronie kancelarii, dla ludzi, którzy mają problem, a nie dyplom prawnika, bo opinia prawna, której klient nie rozumie, chroni tylko prawnika.
Wierzy, że najlepsza porada prawna to ta, dzięki której klient nigdy nie musi stanąć przed sądem.
